Снижение издержек производства товаров (услуг)

Глава 1. Выявление резервов снижения издержек производства

1.1. Объективная необходимость снижения издержек производства в современных условиях

С целью обеспечения необходимых условий для стабильного экономического роста необходимо использовать все имеющиеся возможности. В процессе решения проблем экономического роста особое внимание следует уделить анализу количественных параметров роста в динамике ряда лет. При этом нельзя учитывать только количественные показатели роста, так как для развития экономики предприятий важны и качественные темпы развития, и чем они выше, тем лучше. Особое значение качества роста отмечается и с позиции его источников, факторов, влияющих не него и механизмов его обеспечения. Таким образом, проблема обеспечения экономического роста представляет собой проблему среднесрочных и долгосрочных перспектив развития, связанных с модернизацией производства и повышением конкурентоспособности продукции.

В процессе решения проблемы экономического роста участвуют различные факторы финансово-хозяйственной деятельности предприятия, одним из которых являются издержки производства. Они представляют собой объем, качество и уровень используемых материальных, трудовых, финансовых и других ресурсов и основного капитала.

Издержки производства также характеризуются количественными и качественными характеристиками. Количественные показатели определяются величиной затрат, осуществляемых в процессе производственного цикла. При этом между объемом производимой продукции и количеством используемых ресурсов существует прямая зависимость. При росте объема используемых ресурсов увеличивается объем производства, и наоборот, снижение объема ресурсов приводит к падению уровня производства. В этом случае издержки характеризуются экстенсивным и интенсивным экономическим ростом. Однако увеличение объема используемых ресурсов еще не говорит о качественном развитии процесса производства. В результате этого возникает проблема качества издержек производства. Особое значение имеют объем издержек производства, используемый в процессе производства, и природа их образования. Например, одна и та же сумма определенных ресурсов может быть направлена на приобретение трех производственных линий обычного типа либо на одну, но совершенно новую, технологию. Таким образом, качество издержек производства лежит в основе их формирования и использования.

Издержки производства охватывают различные стороны экономического роста предприятия, поэтому можно выделить его определенные формы:

1) экстенсивный рост, связанный с ресурсами.

Такие ресурсы, как рабочая сила, производственные фонды и другие ресурсы, участвуют в создании потребительской стоимости продукции. Рост издержек производства при увеличении объема используемых ресурсов обеспечивает повышение загрузки имеющихся и создание новых производственных мощностей.

Следует отметить, что такой тип издержек производства и соответственно экономического роста проявлялся в российских предприятиях многих отраслей в конце 1990-х – начале 2000-х гг. Прирост выпуска продукции обеспечивался более полной загрузкой имеющихся производственных мощностей и работников. В таких отраслях объем ввода новых фондов существенно ниже, чем в других отраслях. Сравнительно невысокий уровень рентабельности производства ограничивает возможность собственного финансирования в связи с недостатком источников собственных средств. Рост издержек производства при такой форме экономического развития дает только лишь краткосрочный результат. Это связано с тем, что возможности экстенсивного роста постепенно снижаются, что особенно характерно для предприятий машиностроения и легкой промышленности. Согласно данным статистических отчетов в первой половине 2002 г. прирост в этих отраслях составлял соответственно только 0,9 % и 0,3 %. К началу 2005 г. ситуация в легкой промышленности осталась относительно неизменной, а в машиностроении несколько улучшилась, и прирост составил 3,1 % при среднем уровне по всей промышленности 4 %;

2) интенсивный ресурсоемкий рост.

Данный тип роста связан с предыдущим типом экономического роста и определяется тенденцией к росту издержек производства, структура которых существенно меняется в связи с тем, что основная их часть направляется на модернизацию производственного процесса. При этом возрастает инвестирование в высокотехнологичных отраслях.

Подобная ситуация характерна для отраслей, переходящих от экстенсивного к интенсивному экономическому развитию. К их числу относятся электроэнергетика, черная металлургия, лесная, деревообрабатывающая и целлюлозно-бумажная промышленность, строительство, транспорт. Однако модернизация оборудования и развитие высокотехнологичных производств происходят медленнее. Такой вывод можно сделать на основе исчисляемого индекса «качества производственных мощностей». Индекс определяется через оценку доли новых, введенных сравнительно недавно мощностей в их общем объеме. Данные расчетов показывают, что индекс «качества», исчисленный на основе данных баланса производственных мощностей Госкомстата России (доля мощностей в возрасте до 7 лет), составляет лишь 12 %. Это говорит о том, что доля современных конкурентоспособных и в значительной степени приспособленных к требованиям рынка мощностей невысока и составляет приблизительно 1/8 всего промышленного потенциала;

3) интенсивный ресурсосберегающий рост.

Такой рост в определенной степени отвечает новому качеству. Особенность интенсивного ресурсосберегающего роста состоит в интенсивности производства, не сопровождающегося значительным ростом издержек производства. Введение новых технологий позволяет производить большее количество товаров и услуг при неизменных затратах производственных факторов или дает возможность производства продукции в том же объеме, но с наименьшими затратами этих факторов. При этом инвестирование в большей степени направляется не на расширение производства, а на повышение производительности труда. Динамика издержек производства в направлении их снижения и воздействия на экономический рост охватывает ведущие компании и постепенно распространяется на предприятия других отраслей.

Примером может служить политика, проводимая в ОАО «Электроисточник» (производство свинцовых и электролитных батарей питания) и направленная на оптимизацию издержек производства. Для такого производства характерна высокая фондоемкость и капиталоемкость. Высокие фондоемкость и капиталоемкость производимой продукции, влияющие на ее конкурентоспособность на внутреннем и внешнем рынках, ставят другие аналогичные компании перед необходимостью обеспечения своего роста в условиях минимизации издержек. Рост эффективности в производственной компании ОАО «Электроисточник» по этой причине напрямую связан с реализацией программы управления издержками. Основными направлениями снижения издержек производства являются:

1) вывод ремонтных услуг в самостоятельные бизнесы и создание конкуренции на этом рынке;

2) оптимизация затрат на топливо;

3) оптимизация структуры и численности персонала;

4) выход из непрофильных бизнесов.

Осуществление этих и других мероприятий позволяет иметь положительную динамику снижения издержек: в 2002 г. – на 3 млн руб., в 2003 г. – на 3,8 млн, 2004 г. – на 4,3 млн руб.

С 2004 г. структура снижения издержек несколько изменилась. В 2002 г. снижение затрат на топливо происходило за счет изменения структуры топливного баланса, а с 2003 г. и до сих пор их сокращение достигается в результате проведения технологических мероприятий. С 2004 г. в ОАО «Электроисточник» начала осуществляться программа «Сокращение затрат» по всем филиалам предприятия. Результатами проведения программы должны стать повышение долгосрочной конкурентоспособности предприятий, увеличение их загрузки, подготовка профессиональных специалистов и разработка новых технологий. Все это позволило увеличить уровень снижения издержек производства в общих показателях развития организации. Если в 2004 г. размер снижения затрат составлял 2,8 % годового объема продукции организации, то в первой половине 2005 г. задание по суммарному снижению издержек ОАО «Электроисточник» составило 4,4 %.

Несмотря на сравнительно высокие показатели работы отдельных организаций, в целом интенсивный ресурсосберегающий рост пока применяется немногими предприятиями. Доля инновационно-активных предприятий в отечественной промышленности составляет лишь 10,6 % общего числа крупных и средних промышленных предприятий.

На основе анализа направлений взаимодействия издержек с экономическим ростом можно выявить специфику связи этих процессов с качеством экономического роста. Если учесть все тенденции исследования причинно-следственных связей между издержками и экономической динамикой организации, то следует обратить внимание на все составляющие факторы издержек производства. Здесь необходимо использовать все основополагающие принципы теории качества экономического роста, присущие современному рыночному хозяйству. Применительно к условиям и особенностям экономического развития организации это означает прежде всего всестороннюю интенсивность развития производства на основе достижений научно-технического прогресса, что ведет к обязательному росту производительности. При этом большое значение имеют качественные показатели производимой продукции. И, что особенно важно, экономичность рассматривается как ключевой фактор развития.

Таким образом, определяющим фактором нового типа экономического роста является производительность. От производительности предприятия зависит уровень технической модернизации производства и качественного совершенствования всех факторов развития финансово-хозяйственной деятельности организации. При низких темпах экономического роста производительность приобретает особое значение. Следует отметить, что в российской практике используется только один показатель производительности – производительность труда. Однако в мировой практике организации труда производительность рассматривается как эффективное использование не только труда, но всех ресурсов воспроизводства: капитала, основных фондов, материалов, времени, информации, энергии. Такой подход к производительности не позволяет провести многофакторный анализ и дает искаженную картину настоящего финансового положения организации.

Основу роста производительности составляют затраты на технологические новшества, например цифровые технологии. Это обстоятельство в современных условиях приобретает особое значение, так как воздействие рабочей силы на производительность в долгосрочной перспективе ограничивается демографической ситуацией.

Также необходимо учитывать такой фактор повышения производительности, как накопление капитала. При определенных трудовых ресурсах и уровне технического прогресса увеличение запаса капитала расширяет производственные возможности организации, так как большие запасы капитала позволяют произвести больший объем продукции. Однако связь между ростом накопления капитала и расширением производственных возможностей не является пропорциональной в связи с действием закона убывающей отдачи. Тем не менее технический прогресс способствует повышению экономического уровня организации и ее развитию.

При рассмотрении взаимосвязи производительности с издержками необходимо принимать во внимание темпы их изменения. Положительной динамикой, как правило, является опережающий рост производительности по сравнению с ростом издержек. В этом случае каждая единица затрат обеспечивает более высокий уровень выпуска продукции. Замедление темпов роста производительности по отношению к издержкам связано со всеми сторонами деятельности организации. Такая взаимосвязь получила название ловушки низкой производительности. Ее схема заключается в том, что отставание производительности по сравнению с затратами вызывает рост себестоимости продукции и соответственно повышение цен. В такой ситуации покупатели начинают обращаться к поставщикам с более низкими ценами. Производитель становится неконкурентоспособным. Падение спроса на продукцию предприятия вызывает снижение объемов реализации и в дальнейшем приведет к сокращению объемов производства. Уменьшение дохода от реализации продукции не позволит покрыть все затраты и сохранить процесс производства на том же уровне. Снижение величины капиталовложений вызывает неполную загрузку производственных мощностей. А это в свою очередь приводит к экономическому спаду. Модель «ловушки» низкой производительности можно расширить и такими показателями, как неполное использование рабочего времени, высвобождение части рабочей силы и низкая инновационная активность.

Влияние издержек на рост производительности и тем самым на экономическое развитие организации непосредственно связано с заработной платой. Отражением такой взаимосвязи являются удельные издержки на заработную плату. Они выступают в качестве элемента издержек производства одной единицы продукции. Удельные издержки на заработную плату зависят от ее размера и уровня производительности труда. Данная зависимость имеет следующее соотношение:

Удельные издержки на зарплату = Ставка заработной платы / Производительность труда.

При этом, если зарплата повышается в той же пропорции, что и производительность труда, удельные издержки на труд остаются неизменными. Снижение производительности труда при неизменном размере заработной платы вызывает рост издержек. В связи с этим политика роста заработной платы обязательно должна учитывать ее динамику и изменение уровня производительности труда.

Переход к новому экономическому росту невозможен без изменения качественных показателей. Прежде всего речь идет о повышении качества производимой продукции как важнейшем направлении конкурентоспособности организации. В настоящее время теоретические и практические аспекты качества продукции подвергаются существенным изменениям. Таким образом, если фирма желает расширить свое присутствие на рынке, ей необходимо увеличивать производство и реализацию пользующейся спросом высококачественной продукции. Но для этого необходимо использовать новые технологии, качественное сырье и высококвалифицированных работников. Однако эти факторы имеют более высокую стоимость. Следует отметить, что рост издержек, обеспечивающих качество товара, происходит неравномерно, т. е. после достижения оптимального уровня качества на каждую единицу требуются ресурсы, которые возрастают высокими темпами.

Во взаимодействии процессов «издержки – качество – экономический рост» следует обратить внимание на две особенности:

1) рыночная цена возрастает не пропорционально качеству товара, а опережая его. И, наоборот, при снижении качества и технического уровня товара цена снижается более быстро по сравнению с уровнем снижения качества. Во многих случаях это объясняется психологическими факторами поведения покупателя;

2) общая закономерность «высокое качество – высокие издержки» не всегда оправданна. Во-первых, не всегда высокое качество сопровождается высокими издержками. Можно обеспечивать выпуск высококачественной продукции с относительно невысоким или даже снижающимся уровнем издержек. Первыми, кто доказал на практике реальность решения такой задачи, были японские машиностроительные компании Toyota и Honda. Еще в 1980-е гг. за счет использования высокого уровня организации производства (система «точно вовремя») они продемонстрировали возможность выпуска конкурентоспособной продукции, отвечающей мировым стандартам качества при оптимальном уровне издержек.

Противоположная ситуация наблюдалась в российской экономике в 1990-е гг. Издержки производства российских производителей постоянно росли, при этом качество продукции снижалось. Это было связано с высоким уровнем инфляции, а также с ограниченными возможностями во введении новых технологий. Если общую закономерность роста качества связать с указанными нетипичными вариантами, то можно выделить три тенденции: традиционную закономерность; рост качества товара при стабильных или снижающихся издержках; снижение качества товара при растущих издержках.

Наиболее эффективной является политика увеличения объема производства продукции за счет улучшения ее качества в условиях, когда на рынке ценовая конкуренция начинает уступать место неценовой конкуренции. В этом случае организации, уделяющие свое внимание снижению издержек, не видят других важных факторов, таких как растущее предпочтение потребителей более высокого качества товаров и обслуживанию и завоевание интересов покупателей путем предложения дополнительных товаров и услуг. Они вынуждены пересматривать свою рыночную стратегию либо переключаться на другие сегменты рынка.

В рыночной экономике издержки предпринимателя оцениваются не только по расходу ресурсов, но и по их эффективности, т. е. по стоимости товаров и услуг, которые могут быть произведены с их помощью в других, наиболее выгодных и доступных сферах. Плата за ресурсы должна быть такой, чтобы их владелец не счел более выгодным использовать ресурсы на что-то другое. Экономичность – один из показателей результативности работы фирмы.

Уровень экономичности определяется соотношением затрат и результатов. В качестве затрат выступает стоимость факторов производства, результатов – денежное выражение продукции. При этом могут использоваться два варианта расчетов:

1) по принципу минимизации затрат:

Э = ПЗ / ФЗ,

где Э – экономичность;

ПЗ – плановые затраты (минимально возможные затраты);

ФЗ – фактически произведенные затраты.

При этом ПЗ < ФЗ;

2) общий принцип максимизации: Э = ФР / ПР,

где ФР – фактический результат;

ПР – плановый результат (максимально возможный при определенных затратах).

При этом ПР > ФР.

Показатель экономичности (Э) должен быть в интервале от 0 до 1. Если Э = О, это говорит о высоком уровне потерь, т. е. низкой экономичности. При Э = 1 имеет место низкий уровень потерь, т. е. высокая экономичность.

Реализация принципов экономичности требует анализа составных элементов издержек производства и факторов, оказывающих влияние на них. Структура издержек производства в разных отраслях различна. В материальных отраслях (легкой, пищевой промышленности, машиностроении) доминируют расходы на сырье и материалы (до 70–80 % общей суммы издержек), в энергоемких (химии, металлургии, производстве строительных материалов) до 30 % затрат идет на топливо и энергию, в трудоемких (сфере услуг) около 60 % себестоимости составляют оплата труда и социальное страхование, в фондоемких (добывающей промышленности) до 40 % затрат связано с воспроизводством основных фондов.

Управление удельным весом каждого элемента издержек производства позволяет выработать мероприятия, направленные на снижение размера наиболее значимых статей затрат. В ОАО «Электроисточник» например, структура снижения затрат включает множество мероприятий. Основную долю в экономии средств составляют расходы на топливо и электроэнергию (36 % всех затрат). В первом квартале 2005 г. затраты по этой статье были снижены на общую сумму 1 млн руб., или 24 % общего объема снижения расходов. Второй по величине составляющей снижения затрат является статья «Снижение потерь и браков» (15 %). Значительная доля сокращения затрат приходится на статьи «Ремонты и материалы». Экономия составила более 820 тыс. руб. при первоначальной стоимости общего объема закупок 9 млн руб.

Особую значимость в условиях снижения возможностей экстенсивного развития имеет проблема экономичности как один из факторов роста производства продукции. Перед предприятиями ставится цель произвести как можно больший объем продукции. Однако она так и не была решена в связи с тем, что работа предприятий оценивалась в первую очередь по выполнению валовых показателей директивного плана, спускаемого высшими органами власти. У предприятий отсутствовал стимул к повышению уровня экономичности, что вообще является прерогативой только рыночной экономики. Сейчас условия рыночной конкуренции и проблема нехватки в российских предприятиях финансовых средств объективно стимулируют к экономии как основному условию хозяйствования.

Существует мнение о том, что нехватка оборотных средств и высокий уровень изношенности основных фондов делают проблематичной реализацию эффективной работы российских предприятий.

Анализ экономического развития и финансового положения предприятий различных отраслей с точки зрения их экономического потенциала и ресурсного обеспечения показал не столь оптимистичные оценки. При этом у многих из них имеются определенный потенциал и резервы экономии ресурсов, которые позволят обеспечить темпы наращивания объемов производства. Рассмотрим пример использования рабочей силы. В настоящее время во многих российских предприятиях имеет место высокая занятость. Конечно, эта ситуации не представляет собой ничего необычного. Однако в российской экономике данное явление имеет определенные масштабы. Эмпирические исследования, проведенные в рамках программы «Российский экономический барометр», показали, что загрузка рабочей силы на российских предприятиях в 1990-х гг. не превышала 80 % нормального уровня, неоднократно опускаясь ниже 70 %.

Доля предприятий, характеризующихся высокой занятостью рабочей силы, в этот период составляла 60–70 %. При этом такие предприятия расходовали на содержание избыточной рабочей силы свыше 7 % общих затрат на производство и реализацию продукции. К основным причинам избыточной рабочей силы относятся ожидание роста спроса на выпускаемую продукцию, высокие издержки, связанные с увольнениями. Данные исследований показали отсутствие каких-либо существенных изменений в состоянии избыточной занятости и в настоящее время. Такая ситуация не позволяет обеспечить экономию расходов на оплату труда. При этом темпы прироста средней заработной платы на предприятиях с самой низкой загрузкой рабочей силы почти в 2 раза меньше, чем на предприятиях с самой высокой загрузкой. Это оказывает влияние на эффективность труда и прибыль. Исследования показывают, что экономия на издержках, связанных с содержанием избыточной рабочей силы (при благоприятных налоговых условиях), могла бы обеспечить приемлемую прибыльность почти половине российских промышленных предприятий.

Резервы и пути снижения издержек и возможности их экономии заключаются в самих издержках производства и способе их учета. Одним из путей решения этой проблемы является проведение операционного анализа (CVP – анализ или система «директ-костинг»). Проведение такого анализа помогает руководителям предприятий выявить оптимальные пропорции между постоянными и переменными издержками и в соответствии с этим принять правильные управленческие решения. На практике такое деление всех затрат на постоянные и переменные является достаточно трудоемким процессом, требующим наличия отлаженной системы управленческого учета. Многие статьи затрат являются смешанными, т. е. содержат в себе и постоянную, и переменную части. Помимо этого, одни и те же виды затрат у различных предприятий могут относиться как к постоянным, так и к переменным затратам. Например, при сдельной оплате труда заработная плата работников относится к переменным затратам, а при использовании повременной системы оплаты труда – к постоянным. Поэтому у каждого предприятия может быть свой перечень переменных и постоянных затрат. Однако критерий классификации затрат общий: зависимость или независимость их от величины объема производства. В российском бухгалтерском учете большинство предприятий используют несколько иную классификацию затрат. В этом случае затраты делятся на прямые и косвенные. Поэтому при использовании метода операционного анализа предприятиям приходится вести учет затрат, параллельно классифицируя их двумя способами.

Особое значение в операционном анализе занимает проведение анализа чувствительности операционной прибыли предприятия к изменениям других показателей. Такой анализ чувствительности позволяет ответить на такие вопросы, как изменение переменных расходов на единицу реализации на определенный процент повлияет на прибыль; какой будет прибыль, если постоянные расходы вырастут (сократятся) на определенную величину; на сколько можно снизить объем реализации продукции без потери прибыли.

Проведя сравнительный анализ методов распределения постоянных и переменных затрат и выбрав наиболее эффективные, предприятие получает возможность снизить затраты на обработку и анализ исходных данных, повысить точность и эффективность в распределении затрат по видам продукции, а также получить необходимую информацию для принятия эффективных и своевременных управленческих решений.

На характер взаимосвязи издержек, экономичности и качество экономического роста значительное влияние оказывают цены на факторы производства. В условиях развития рыночных отношений сформировалась определенная специфика ценовой политики предприятий. Значительная часть необходимой продукции и услуг приобретается хозяйствующими субъектами не за наличные деньги, а в обмен на свои обязательства по финансовой взаимопомощи. В этих условиях динамика стоимости промежуточной продукции и снабженческих услуг практически не оказывает необходимого воздействия на уровень цен производимой продукции. Происходит своеобразная трансформация издержек в особый вид, характеризующийся взаимной задолженностью при неизменности цен и характера производства. При этом в условиях низкой конкурентоспособности продукции товаропроизводители получают возможность существования за счет снижения цен на продукцию таким неэффективным методом. При этом происходит минимизация инфляционного эффекта изменения цен. Увеличение цен предприятия могут позволить себе только в том случае, если это не угрожает их существованию. Таким образом, повышение отпускных цен должно происходить лишь после увеличения их уровня на потребительском рынке в пределах, соответствующих росту покупательной способности потребителей.

Несмотря на все своеобразие такого механизма ценообразования, фактор цен побуждает предприятия искать дополнительные возможности развития в условиях изменения цен на факторы производства. На основе этого можно выделить несколько направлений этого процесса:

1) использование относительно дешевых факторов производства и замена ими относительно более дорогих;

2) поиск и установление долговременных и устойчивых связей с поставщиками, поставляющих на удовлетворяющих обе стороны условиях ресурсы;

3) применение системы ценовых скидок для определенных групп покупателей в целях увеличения объема продаж.

Многие российские предприятия применяют в деле обеспечения экономичности зарубежный опыт, который весьма полезен (например, определение и соблюдение оптимального объема партии закупаемых материалов, оптимальной величины серии используемой в производстве продукции). Чем больше партия закупаемого сырья и материалов, тем больше величина среднегодового запаса и больше размер издержек, связанных со складированием материальных ресурсов. Однако приобретение сырья и материалов крупными партиями имеет свои преимущества, такие как снижение расходов, связанных с размещением заказа на приобретение товара, с приемкой этих товаров и т. д. Установив оптимальную величину необходимого количества приобретаемых материальных ресурсов, можно обеспечить снижение издержек на единицу продукции. При этом основной проблемой является создание оптимального и эффективного механизма реализации имеющегося потенциала, который должен иметь определенную стратегическую направленность.

Прибыль предприятия зависит от цены продукции и затрат на ее производство. Цена продукции на рынке определяется взаимодействием спроса и предложения. Под воздействием законов рыночного ценообразования в условиях свободной конкуренции цена продукции выравнивается автоматически, она не может быть выше или ниже только лишь по желанию производителя или покупателя, в то время как затраты на производство продукции или издержки производства могут регулироваться самим производителем. Они могут возрастать или снижаться в зависимости от объема потребляемых трудовых, финансовых и материальных ресурсов, уровня техники и технологии, организации производства, а также других факторов. Поэтому производитель располагает большим количеством рычагов снижения затрат, которыми он может воспользоваться при принятии управленческих решений. Но он должен свободно оперировать такими понятиями, как издержки производства, прибыль и валовой доход.

Издержки производства, затраты на производство, себестоимость – важнейшие экономические категории, от которых зависят эффективность работы предприятия, его прибыльность и рентабельность. Эти категории близки между собой, но не тождественны, как на уровне общественного производства, так и на уровне предприятия.

Любое производство (в частности, промышленное) правомерно рассматривать как преобразование затрат в результаты. При таком подходе оказывается, что управление затратами охватывает все стороны управления производством.

Собственнику важно знать, с какими затратами создается изделие. Роль менеджмента и процесса управления затратами заключается в нахождении и обеспечении наиболее экономичного и оптимального способа производства продукции. Целью управления затратами является их оптимизация.

Процесс производства можно представить как соединение различных ресурсов с целью получения необходимого продукта. Он имеет две стороны: технологическую и экономическую. Технологическое содержание процесса направлено на создание изделия из любых подходящих для этого ресурсов и любыми методами. Экономическое же содержание заключается в изготовлении изделия наиболее рациональным и эффективным способом.

Управление затратами становится одним из важнейших процессов производственного менеджмента. При этом последовательно расширяется круг задач, стоящих перед экономистами и руководителями предприятий и организаций.

На стадии производства экономия материальных ресурсов как основного элемента затрат достигается в первую очередь в результате снижения норм расхода ресурсов, уменьшения технологических потерь. В нормальных условиях эти характеристики редко бывают очень большими, обычно их снижение составляет от 0,3 до 2–3 %. Более высоких показателей может достигать рост производительности труда, но из-за меньшего удельного веса оплаты труда в общих затратах влияние этого фактора не так значительно. Однако гораздо большее снижение материальных затрат можно получить за счет снижения цен на сырье, материалы и ресурсы, а также за счет внедрения новых технологий и принципиально отличающихся видов сырья.

Для принятия оптимальных управленческих и финансовых решений необходимо знать затраты (издержки производства и обращения) и разбираться в информации о производственных расходах. Анализ издержек помогает выяснить их эффективность, определить их оптимальность, установить их размер, проверить качественные показатели работы, правильно установить цены, регулировать и контролировать расходы, планировать уровень прибыли и рентабельности производства. Необходимую информацию подготавливает управленческий учет с целью помощи в принятии правильного управленческого решения.

Разработка новых нетрадиционных систем управления издержками, исследования проблем повышения качественных характеристик и аналитичности информации о них являются одними из наиболее важных проблем экономической теории и практики.

В современных условиях уровень издержек производства стал важнейшим объектом управления, значение совершенствования их учета, контроля и анализа постоянно растет.

Эффективным средством для повышения точности исчисления издержек, а также поиска путей снижения затрат является их дифференцированный учет и учет по центрам ответственности.

Под затратами (издержками) на производство понимают себестоимость ресурсов, используемых в процессе производства. Чем ниже себестоимость выпускаемой продукции, тем более эффективным считается ее производство. По оценке специалистов, отечественные предприятия затрачивают на каждый рубль реализованной продукции 90–95 коп. на самые разные расходы. Соответственно, чем ниже эти расходы, тем больше прибыли получит предприятие после реализации произведенной продукции.

В мировой практике различают бухгалтерские и экономические издержки производства. Для предприятий России характерными является бухгалтерские затраты.

Бухгалтерские издержки соответствуют затратам отечественных предприятий на производство и реализацию продукции, включая стоимость израсходованных материальных ресурсов, оплату труда работников, отчисления на социальные нужды, амортизацию основных фондов и другие затраты.

Экономические издержки – это альтернативные издержки предприятия. Они включают в себя бухгалтерские (явные) и неявные (внутренние) издержки, являющиеся собственностью предприятия, за которые оно не платит. Поэтому внутренние издержки включают доход на собственный ресурс в пределах номинального процента, т. е. если бы они были сданы в аренду, и нормальную прибыль, определяемую оплатой труда и вознаграждением предпринимателя, как если бы он работал по найму. Экономические издержки используют для принятия решения о целесообразности продолжения принятой предпринимательской политики или ее изменения.

На основе затрат формируется себестоимость продукции, работ, услуг. Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостное выражение используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

В отечественной практике управления затратами для целей планирования, учета и калькулирования применяется следующая классификация:

1) по виду производства – затраты основные и вспомогательные;

2) по виду продукции – затраты на отдельное изделие, группу однородных изделий, заказ, передел, работы, услуги;

3) по виду расходов – статьи калькуляции (для калькулирования себестоимости продукции и организации аналитического учета) и элементы затрат (для составления проектной сметы затрат и отчета по затратам на производство);

4) по месту возникновения затрат – участок, цех, производство, хозрасчетная бригада.

Для практического использования в системе управления формированием затрат и издержек целесообразно выделить классификацию затрат по статьям калькуляции и элементам затрат.

Перечень статей калькуляции, их состав и методы распределения по видам продукции, работ, услуг определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

В качестве примера рассмотрим калькуляционные статьи затрат, широко применяемые на заводах машиностроения:

1) сырье и материалы (за вычетом отходов);

2) покупные изделия, полуфабрикаты и услуги кооперированных предприятий;

3) заработная плата основная производственных рабочих;

4) заработная плата дополнительная производственных рабочих;

5) отчисления на социальное страхование с основной и дополнительной заработной платы производственных рабочих;

6) расходы на подготовку и освоение производства;

7) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

8) цеховые расходы;

9) общезаводские расходы;

10) потери от брака;

11) внепроизводственные расходы.

Первые восемь статей затрат образуют цеховую себестоимость. Цеховая себестоимость плюс общезаводские расходы и потери от брака составляют производственную себестоимость. Все 11 статей представляют собой полную себестоимость продукции. На предприятиях промышленности применяют следующие основные методы калькулирования себестоимости продукции:

1) прямого счета;

2) нормативный;

3) расчетно-аналитический;

4) параметрический.

Метод прямого счета является наиболее простым и наименее точным. В соответствии с этим методом себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы издержек на количество изготовленной продукции. Этот метод используется только на предприятиях, которые производят однородную продукцию, в связи с чем метод используется очень ограниченно. Кроме того, он не дает представления о затратах на отдельные статьи калькуляции.

На предприятии, где организован учет изменений фактических затрат, используется нормативный метод калькулирования себестоимости продукции. Он состоит из норм и нормативов использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов.

Применяется еще наиболее совершенный метод калькулирования – расчетно-аналитический. Здесь используется всесторонний анализ состояния производства, изучаются факторы себестоимости продукции.

В связи с переходом к рыночной экономике на предприятии применяют сокращенную номенклатуру статей калькуляции, а именно:

1) материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергия на технологические цели) в прямом исчислении;

2) затраты на оплату труда (также в прямом исчислении);

3) прочие прямые затраты;

4) затраты по управлению и обслуживанию производства (косвенные).

За рубежом широко применяется метод исчисления затрат на производство продукции по ограниченной (или сокращенной) номенклатуре калькуляционных статей. В затраты включаются только переменные расходы: сырье и материалы, оплата труда, переменная часть косвенных расходов. Эти затраты рассматриваются как функция объема производственной деятельности. Постоянные расходы слабо связаны с издержками производства отдельных видов продукции. В соответствии с этим широко применяется деление издержек производства предприятия на постоянные, переменные, валовые и предельные.

На зарубежных предприятиях также применяется группировка издержек производства по экономическим элементам и по статьям затрат, которая используется и отечественными предприятиями. Классификация издержек по экономическим элементам включает в себя затраты на приобретение сырья, материалов, топлива, энергии, расходы на содержание персонала, амортизацию основного капитала, издержки по выплате процентов и прочие внешние издержки (аренда помещений, страховые взносы, транспортные расходы, услуги сторонних организаций, реклама и прочие расходы).

На зарубежных предприятиях планирование и учет себестоимости продукции в части переменных затрат широко практикуются по методу директ-костинг (от англ. direct-costing). В этом методе основными финансовыми показателями служат маржинальная прибыль и прибыль.

Метод «директ-костинг» дает возможность установить связи и пропорции между объемом производства и затратами на него, получить информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема, прогнозировать поведение себестоимости продукции при увеличении или уменьшении объема производства, а также определить размер прибыли и ее колебания под влиянием изменения переменных затрат, цен реализации, структуры выпускаемой продукции и на основе этого анализа принять комплекс необходимых мер по управлению издержками производства предприятия.

Система «стандарт-костинг» направлена прежде всего на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции – на контроль за накладными расходами. Данная система удовлетворяет требования учета и анализа и служит мощным инструментом для контроля за производственными затратами. В основе системы «стандарт-костинг» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов.

Предварительно рассчитанные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки для приведения фактических затрат в соответствие со стандартами.

Система учета «стандарт-костинг» может быть представлена таким образом:

1) выручка от продажи продукции;

2) стандартная себестоимость продукции;

3) валовая прибыль;

4) отклонения от стандартов;

5) фактическая прибыль.

Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основой оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат анализируются с целью выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки производства и принимать меры для их предотвращения в будущем.

При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.

В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдельных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерить точно, нормы накладных расходов рассчитываются в денежной оценке без указания количественных норм. Исключение составляют важнейшие составные части накладных расходов (например, непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные нормы.

В связи с колебанием объема производства для контроля над накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.

Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. При необходимости (например, при отражении отклонений с выявлением причин) каждый из счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета. Главное в системе «стандарт-костинг» – контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных стандартов затрат, что способствует совершенствованию и самих стандартов затрат. При отсутствии такого контроля применение системы «стандарт-костинг» будет иметь условный характер и не даст должного эффекта.

Принципы этой системы являются универсальными, поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат и способе калькулирования себестоимости продукции. Однако у этой системы, как и у любого явления, есть свои недостатки.

На практике очень трудно составить нормы согласно технологической карте производства. Изменение цен, вызванное конкурентной борьбой за рынки сбыта товаров, а также инфляцией осложняет исчисление стоимости остатков готовых изделий на складе и незавершенного производства. Несмотря на эти недостатки, руководители предприятий и организаций используют систему учета «стандарт-костинг» как мощный инструмент контроля над издержками производства и калькулирования себестоимости продукции, а также для управления, планирования и принятия необходимых решений.

В условиях свободной конкуренции цена продукции, произведенной предприятиями, выравнивается под воздействием законов рыночного ценообразования. В то же время каждое предприятие стремится к получению максимально возможной прибыли. Поэтому, помимо факторов увеличения объема производства продукции и продвижения ее на незаполненные ниши рынка, выдвигается проблема снижения затрат на производство и реализацию этой продукции и снижения издержек производства.

Одним из важных путей снижения затрат является экономия всех видов трудовых и материальных ресурсов, потребляемых в производстве.

Именно оплата труда занимает большую долю в структуре издержек производства.

Для повышения производительности труда главное значение имеют следующие факторы:

1) подготовка рабочего места;

2) полная его загрузка;

3) применение передовых методов и приемов труда.

В структуре затрат на производство продукции материальные ресурсы занимают третью часть от общей суммы затрат. Поэтому экономия этих ресурсов и их рациональное использования являются основными задачами. При этом применение ресурсосберегающих технологических процессов является одним из основополагающих моментов. Особое значение также имеют повышение требовательности и повсеместное применение контроля за качеством поступающих от поставщиков сырья и материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов.

Сокращения расходов по амортизации основных производственных фондов можно достичь путем лучшего и наиболее эффективного использования этих фондов и их максимальной загрузки.

Как уже отмечалось, чем больше партия закупаемого сырья и материалов, тем больше среднегодовой запас и больше издержки, связанные со складированием этого сырья и материалов (арендная плата за складские помещения, потери при длительном хранении, потери, связанные с инфляцией, и др.). Вместе с тем приобретение сырья и материалов крупными партиями имеет свои преимущества. Снижаются расходы, связанные с размещением заказа на приобретаемые товары, с приемкой этих товаров, контролем за прохождением расчетов и др. Возникает задача определить оптимальное количество закупаемых сырья и материалов. Расчет оптимального количества закупаемого сырья рассмотрим в таблице 1.

Таблица 1. Расчет оптимального количества закупаемого сырья и материалов

Как видно из таблицы 1, оптимальная годовая партия закупок в этом примере 4-я, поскольку сумма издержек по складированию и обслуживанию закупок в этом случае наименьшая. Точно так же можно определить оптимальный размер серии выпускаемой продукции. При производстве продукции значительным числом мелких серий издержки по складированию готовой продукции будут минимальными, однако при этом возрастут затраты на подготовку производства. Рассчитаем размер серии запуска на примере таблицы 2.

Таблица 2. Расчет оптимальной серии запуска

Из таблицы 2 следует, что оптимальное число изделий 4500 штук содержится в серии запуска 2; издержки по складированию готовой продукции и подготовке производства для этой серии минимальны – 11 908 тыс. руб. в год.

По мнению аналитиков, основная причина неудач в бизнесе, помимо прочих факторов, заключается в неправильном принятии управленческих решений по началу производства какой-либо продукции.

Существуют так называемые нормируемые затраты для целей исчисления налога на прибыль. В соответствии с главой 25 НК РФ издержки учитываются в пределах установленных норм. В этом случае в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ 18/02 будут отражаться постоянные налоговые обязательства, равные произведению постоянной разницы на ставку налога на прибыль. Постоянные разницы равны разнице между суммой фактических расходов, учтенных в бухгалтерском учете, и суммой расходов в соответствии с нормой, учтенной в системе налогового учета. Соответственно, фактические затраты должны быть как можно ближе к норме.

Снижение издержек также имеет большое народно-хозяйственное значение. Поэтому следует учитывать факторы, оказывающие влияние на уровень издержек производства, а их планирование и прогнозирование позволяют добиться высоких результатов в хозяйственной деятельности предприятия.

Также следует учитывать тот факт, что высокая себестоимость требует повышения цены на произведенную продукцию, а значит, и их розничной цены конечному покупателю, что приводит к снижению конкурентоспособности продукции.

Для выявления внутренних резервов, а также обеспечения сопоставимости издержек по производственным системам, организациям и предприятиям необходимы их детальный учет, правильное оперативное руководство и контроль за хозяйственной деятельностью предприятия.

Важнейшим условием эффективности хозяйствования является сокращение материальных затрат, их уровня расходов в расчете на единицу продукции.

Таким образом, необходимо учиться управлять затратами, т. е. своевременно принимать меры по оптимизации соотношения «затраты – результаты».

Режим оптимизации расходов представляет комплекс экономических, производственно-технических, организационных и других мер и условий, направленных на обеспечение наиболее рационального использования всех видов ресурсов на всех стадиях воспроизводства. Он предполагает применение прогрессивной техники и технологии, механизацию и оптимизацию труда, укрепление трудовой дисциплины, совершенствование материально-морального стимулирования. Соблюдение этих принципов означает наиболее эффективное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов во всех сферах деятельности.

Соблюдение режима оптимизации требует четкой организации учета, контроля и анализа за ходом хозяйственно-финансовой деятельности предприятий.

На фоне повышения роли управленческого учета в принятии стратегических финансовых решений и необходимости формировать экономически обоснованную, но при этом оптимальную себестоимость возникают проблемы выбора и построения оптимальной системы учета затрат, происходит изменение подходов к методологии построения учета и к вопросам планирования показателей финансово-хозяйственной деятельности.

Себестоимость, являясь основным показателем управленческого учета, представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства и реализации продукции (работ, услуг) ресурсов и отражает эффективность производственно-хозяйственной деятельности. В оптимальных условиях, чем ниже себестоимость продукции, тем более конкурентоспособной она является, и тем выше величина прибыли, а, значит, у предприятия больше источников для реализации инвестиционных, социальных и иных целей.

При этом следует отметить, что подходы к формированию себестоимости в системах финансового и управленческого учета различны. В себестоимость продукции, формируемую в целях финансового учета, затраты включаются в соответствии с требованиями законодательства, а в себестоимость, формируемую для целей управленческого учета, кроме того, могут быть включены те затраты, которые не относятся на себестоимость в финансовом учете.

Процедура и порядок формирования себестоимости в финансовом учете регламентируются законодательными актами, а выбор системы учета затрат или сочетание нескольких систем, формирование показателей себестоимости в управленческом учете осуществляются на основе того, что мы хотим получить из всего объема информации управленческого учета и потребностей ее пользователей. Они обусловлены задачами управления и регламентируются внутренними документами организации.

Существует целый ряд систем учета затрат, применяемых отечественными и зарубежными предприятиями.

Так, система учета полных затрат (Absorption-costing) представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, при которой все прямые производственные затраты и косвенные затраты включаются в себестоимость продукции. Принципы данной системы основаны на классификации затрат по способу их отнесения на себестоимость (прямые и косвенные). При этом прямые расходы относятся на конкретный вид продукции. Общая сумма косвенных затрат распределяется по видам продукции пропорционально выбранным коэффициентам распределения. При этом коэффициенты распределения зависят от отраслевых особенностей, размеров предприятия, его организационной структуры и других факторов. Чем больше удельный вес прямых затрат в общей сумме расходов предприятия, тем более точной является величина себестоимости конкретных видов продукции. Данная система получила широкое распространение в российской практике учета затрат. Она позволяет сформировать полную себестоимость отдельных видов продукции, а также себестоимость незавершенного производства и остатков готовой продукции на складе, вычислить рентабельность отдельных видов продукции. Ее применение также целесообразно в ценообразовании продукции по принципу «полные затраты плюс норма прибыли (процент рентабельности)», т. е. при затратном методе формирования цены.

Основными преимуществами данной системы являются:

1) возможность определения себестоимости и рентабельности отдельных видов продукции;

2) применение в целях финансового учета и составления внешней отчетности;

3) возможность исчисления полной себестоимости готовой продукции, запасов готовой продукции на складе и незавершенного производства;

4) широкая область применения;

5) возможность применения для расчета цены за единицу продукции.

Однако данная система имеет ряд недостатков, таких как:

1) субъективность выбора коэффициента распределения, так как при сложной организационной структуре и большом ассортименте продукции существует вероятность выбора неточной базы распределения, что искажает реальную величину себестоимости и ведет к установлению необоснованных цен;

2) неоднозначность отнесения затрат к одной группе;

3) невозможность применения для сравнительного анализа себестоимости однородных товаров, производимых разными предприятиями, и в связи с этим невозможность оценить влияние организационной структуры предприятия и доли постоянных затрат на величину себестоимости.

Наиболее эффективно применение данной системы малыми и средними предприятиями, а также предприятиями, производящими один или несколько видов продукции. На более крупных предприятиях, а также на предприятиях со значительной номенклатурой выпускаемой продукции эффективнее применять систему учета полных затрат с ее комбинированием с другими системами учета.

Система учета затрат «директ-костинг» (Direct-costing) представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости, при которой только переменные производственные затраты включаются в себестоимость продукции и в оценку конечных запасов, а постоянные затраты в общей сумме относятся на финансовый результат деятельности и не распределяются по видам продукции. Основным показателем этой системы учета затрат является величина маржинального дохода, которая представляет собой доход, полученный после возмещения всех переменных затрат. Классификация затрат на переменные и постоянные является основополагающим принципом операционного анализа, который представляет собой основной инструмент оперативного планирования и способствует выбору оптимальных вариаций между переменными издержками на единицу продукции, постоянными издержками, ценой и объемом продаж. Анализ обеспечивает возможность определения точки равновесия (точки безубыточности), в которой суммарный объем выручки равен суммарным затратам, т. е. обеспечивается такой объем продаж, при котором не возникают потери (убытки) от продаж. В противном случае (объем продаж ниже точки безубыточности) предприятие получит убыток от реализации данной продукции.

Применение данной системы в российской практике проведения операционного анализа имеет не столь широкое распространение. При этом применение операционного анализа имеет ряд ограничений:

1) производится продукция одного вида либо ограниченного ассортимента;

2) размер постоянных затрат и цены на продукцию должны быть фиксированными в течение процесса проведения анализа;

3) классификация затрат на постоянные и переменные должна осуществляться по единому критерию;

4) в идеале объем производства должен быть равен объему продаж.

Однако существует ряд преимуществ данной системы перед другими системами учета затрат, например:

1) возможность установления взаимосвязи между объемом производства, величиной затрат и прибылью;

2) определение точки безубыточности, т. е. минимального объема производства, при котором нет риска получить убыток;

3) возможность применения более гибкой системы ценообразования и установление нижней цены единицы продукции, что особенно целесообразно при неполной загрузке производственных мощностей;

4) более простой и менее трудоемкий расчет себестоимости (по сравнению с системой учета полных затрат) в связи с отсутствием процесса распределения постоянных расходов по видам продукции;

5) возможность составления оптимальной производственной программы и плана сбыта продукции;

6) возможность определения прибыли, приходящейся на каждую дополнительную единицу продукции, что позволяет планировать цены и скидки на определенный объем реализации.

Однако система учета переменных затрат имеет некоторые недостатки, к которым относятся:

1) ведение учета затрат только по производственной себестоимости, что не отвечает требованиям российского законодательства в плане формирования себестоимости;

2) отсутствие информации о полной себестоимости единицы продукции. При применении метода переменных затрат необходимо учитывать его основное предназначение, которое заключается в расчете минимальной цены единицы продукции.

Система «стандарт-кост» (Standard-cost) представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат. В основе данной системы лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и отклонений по ним.

В целях применения данного метода проводится предварительное нормирование затрат. Как правило, нормативные затраты определяются по таким статьям расходов, как:

1) основные сырье и материалы;

2) оплата труда основных производственных рабочих;

3) накладные расходы.

При этом нормы расходов сырья и материалов и нормы оплаты труда основных производственных рабочих определяются на единицу продукции. Для определения накладных расходов составляются сметы, носящие постоянный характер. При значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с классификацией всех статей накладных расходов на элементы постоянных и переменных затрат. Для переменных элементов разрабатываются нормативные величины. Для расчета стандартной себестоимости нормативные затраты на сырье и материалы, оплату труда и нормативные накладные расходы суммируются.

В процессе осуществления производственной деятельности отмечаются все факты отклонений от нормативных показателей, а затем на основе анализа причин отклонений разрабатываются управленческие решения по устранению этих причин.

К основным недостаткам системы «стандарт-кост» можно отнести следующие:

1) данный метод зависим от внешних условий;

2) систему невозможно применить на всех стадиях жизненного цикла продукции;

3) данный метод не учитывает качественных показателей деятельности предприятия. Так, минимизация затрат и отклонений фактических показателей от нормативных, проблемы улучшения качества продукции, а также расширения номенклатуры дополнительных услуг остаются вне применения данного метода;

4) отклонения от нормативных затрат, отражающие превышение фактических затрат над нормативными (или наоборот), не всегда привязаны к конкретным видам продукции, технологическим участкам, партиям продукции.

Данный метод неприменим для предприятий с непостоянной номенклатурой выпускаемой продукции или нестабильной технологией производства, а также деятельности на этапе разработки и внедрения нового вида товара.

Система «стандарт-кост» схожа с нормативным методом затрат. Обе системы предполагают учет полных затрат и учитывают затраты в пределах норм. Но есть и ряд различий. При нормативном методе отклонения от нормативных затрат включаются в себестоимость, а в системе учета «стандарт-кост» сверхнормативные расходы относятся на финансовые результаты или на виновных лиц. При нормативном методе нормируются прямые затраты, а косвенные распределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе «стандарт-кост» стандарты разрабатываются для всех видов затрат, а также для доходов и некоторых других показателей.

Недостатки перечисленных систем учета затрат создали предпосылки для новых вариантов учета затрат, одним из которых является система ABC (Activity Based Costing), получившая широкое распространение в зарубежных предприятиях различных отраслей. Данный метод предполагает, что в процессе производственной деятельности потребляются различные ресурсы (материальные, трудовые, финансовые). В соответствии с данным методом продукт принимает на себя затраты на все виды деятельности, которые потребуются для его создания и доведения покупателю.

Основное отличие от уже существующих систем состоит в порядке распределения косвенных (накладных) расходов. Первоначально косвенные затраты переносятся на ресурсы пропорционально выбранным коэффициентам распределения. Для каждого вида деятельности выбирается носитель затрат (т. е. факторы, вызывающие изменение затрат), который выражается в соответствующих единицах измерения. Через систему носителей затрат косвенные расходы распределяются на конкретные товары (работы, услуги).

К основным достоинствам данного метода относятся:

1) точное определение производственных затрат и возможность исключить непроизводительные расходы;

2) эффективный механизм управления затратами и прибылью, способствующий определению каждого вида затрат, влияющему на общий финансовый результат;

3) возможность контроля не только объема затрат, но и причин их появления;

4) возможность применения при разработке эффективной ценовой и маркетинговой политики.

Данный метод способствует снижению затрат предприятий и усовершенствованию взаимосвязи между отдельными подразделениями, поэтому имеет большие перспективы внедрения на предприятия. Наиболее эффективно и целесообразно применение ABC-метода на многоотраслевых предприятиях, в сложных хозяйственных комплексах, где доля косвенных затрат в структуре себестоимости очень высока.

Основными недостатками ABC-метода являются его трудоемкость, сложность, а также значительные финансовые и материальные затраты на его внедрение.

Система учета затрат по местам их возникновения зависит от организационной структуры предприятия. Место возникновения затрат – организационная единица предприятия (бригада, отдел, участок, цех), выполняющая конкретные функции, для осуществления которых необходимы определенные ресурсы.

Как правило, места возникновения затрат классифицируют по функциональному признаку:

1) первичные, занятые в производстве продукции, их затраты относятся на производственные заказы;

2) вторичные, предоставляющие услуги другим организационным структурам;

3) материальные, осуществляющие приобретение и хранение материалов, затраты на которые относятся на счета общих материальных затрат и впоследствии подлежат распределению;

4) общецеховые, осуществляющие управление производственным процессом, их затраты относятся на счета общецеховых накладных расходов и впоследствии подлежат распределению;

5) административные, связанные с выполнением функций общего управления и обслуживания предприятия, затраты которых относятся на счета административных накладных затрат и впоследствии подлежат распределению;

6) сбытовые, осуществляющие сбыт и продвижение продукции на рынок, затраты которых относятся на счета затрат по сбыту и впоследствии распределяются.

Распределение затрат осуществляется пропорционально определенным базам распределения.

К преимуществам системы учета затрат по местам возникновения можно отнести возможность:

1) оценки затрат каждого структурного подразделения и их участия в формировании общего финансового результата деятельности;

2) получения оперативных данных о величине фактических затрат;

3) выявления резервов снижения затрат по структурным подразделениям и по заказам;

4) оперативной и своевременной корректировки затрат в случае изменения технологии и влияния внешних факторов.

При этом одним из основных преимуществ данной системы является ее широкая область применения, не ограничиваемая никакими условиями. Наибольший эффект от ее внедрения можно получить на крупных промышленных комплексах с большим количеством переделов.

Основным недостатком, связанным с внедрением данной системы учета затрат, является его ресурсоемкость. Кроме того, внедрение системы требует постановки интегрированных информационных систем, что влечет за собой дополнительные инвестиционные затраты и повышение требований к персоналу для работы в данной информационной системе.

1.2. Автоматизация – путь к снижению издержек

Развитие науки и техники и современные рыночные отношения предъявляют достаточно высокие требования к управлению предприятием и, соответственно, к бухгалтерскому учету, являющемуся базой, необходимой для управления информации. Назначение первичного учета состоит в том, чтобы собрать, измерить и зарегистрировать первичную информацию. При этом бухгалтерская информация, отраженная в учетных документах, должна быть полной и эффективной, а также формироваться с наименьшими затратами труда. Исходя из этого основными целями сбора информации для учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции являются:

1) исчисление фактической суммы затрат на производство по элементам затрат и статьям расходов, себестоимости отдельных видов продукции;

2) определение объема выпуска продукции, ее ассортимента и качества.

В настоящее время в бухгалтерском учете происходит повсеместное внедрение автоматизированных систем, позволяющих повышать точность и четкость бухгалтерского учета и снижать временные и трудовые затраты на его проведение. Реализация автоматизации бухгалтерского учета происходит путем использования персональных компьютеров. По данным статистики 80–90 % коммерческих предприятий полностью или частично перешли на автоматизированные системы бухгалтерского учета.

Научно-технический прогресс и, в частности, автоматизация бухгалтерского учета являются основными факторами повышения эффективности общественного производства. Технический прогресс и автоматизация на предприятии характеризуются непрерывным совершенствованием элементов производства, его техники, технологии, форм организации с целью достижения наилучших результатов при наименьших затратах, ликвидации неблагоприятного воздействия производства на человека и окружающую среду.

Совершенствование техники, технологии и организации производства дает потенциальные возможности наилучшего развития предприятия, повышения уровня его экономики. Применение новых машин, прогрессивные способы производства и его организация открывают перед предприятиями новые возможности повышения производительности труда, снижения себестоимости, совершенствовании качества готового продукта. С широким внедрением в практику отечественного учета и управления персональных компьютеров повысился спрос на системы автоматизации бухгалтерского учета. Такой повышенный интерес к компьютерным бухгалтерским программам объясняется снижением трудоемкости учетных процедур при их использовании.

В настоящее время существуют специальные программы, разработанные для автоматизации бухгалтерского учета, такие как 1С, «Бест», «Галактика», «Парус». Однако следует отметить, что они достаточно дорогостоящие. Кроме того, они требуют дополнительного обслуживания в связи с постоянными изменениями в законодательстве, что влечет за собой дополнительные расходы, связанные с корректировкой установленной программы.

Не все организации могут позволить себе приобретать дорогостоящие лицензионные программы. При этом установка нелицензионных программ ставит под сомнение их надежность и правильность практического применения. Бухгалтер, обладающий навыками пользователя, может самостоятельно разработать и внедрить различного рода расчетные и другие программы, позволяющие вести автоматизированный учет многих процессов и расчетов, например с использованием табличного редактора Excel. Как и у других программ, ее целью является облегчение деятельности бухгалтера. Такую программу можно применять, например, при расчете заработной платы, а также при анализе различных показателей деятельности предприятия.

Даже те предприятия, у которых недостаточно средств на приобретение специализированных программных продуктов, с использованием данной программы могут сократить трудовые затраты при расчетах, уменьшить количество ошибок и высвободить время для решения других вопросов и проведения различных экономических анализов.

Тем же предприятиям, которые могут приобрести специализированные бухгалтерские программы, просто необходимо их применение. Использование данных программ позволит экономить время для проведения детального анализа и контроля за производственной деятельностью предприятия, а также экономно и рационально использовать трудовые ресурсы.

Выбор автоматизированных систем и программного обеспечения для целей бухгалтерского учета из имеющихся на рынке персональных компьютеров должен осуществляться на основе принципа «эффективность – стоимость». Под эффективностью следует понимать ведение бухгалтерского учета с необходимой полнотой и точностью, а также сдачу бухгалтерской отчетности в определенные сроки.

Предприятиям необходимо приобретать компьютеры не ниже четвертого поколения. Более дешевая старая техника не даст необходимого объема и требуемого качества ведения бухгалтерского учета. При этом программное обеспечение и саму вычислительную технику необходимо периодически обновлять, так как они постепенно морально устаревают.

Потребность автоматизации и программном обеспечении возникает при сопоставимости данных бухгалтерского и управленческого учетов, а также при разработке специализированных бухгалтерских программ, необходимых для решения проблем внутреннего аудита предприятий.

Принятие правильных финансово-экономических решений возможно только при четком знании законодательства и постоянном отслеживании его изменений. В этой ситуации помогут информационные базы данных. По данным статистики 90 % предприятий в той или иной степени используют такие базы данных.

Чем более крупным является предприятие, тем больше информации необходимо руководителям для принятия управленческих решений. Кроме того, она должна быть достаточно оперативной для того, чтобы правильно и своевременно принять решение о необходимом объеме выпускаемой продукции, ценовой политике, расчетах с поставщиками и т. д. Необходимую информацию можно получить только при наличии современной информационной системы. Эта информация должна не только отражать все финансово-экономические процессы организации в целом, но и позволять эффективно вести бухгалтерский и налоговый учет в постоянно меняющихся условиях.

В условиях развития крупномасштабного производства возникает необходимость постоянного мониторинга и анализа общих финансовых показателей по предприятию в целом и ряда специально определенных показателей.

Также для управления производством очень важна информация о размере постоянных запасов, имеющих наиболее низкую оборачиваемость, по которым издержки по хранению превышают их рентабельность. Кроме того, необходима информация о прибыльности той или иной группы производимой продукции или даже отдельному виду продукции.

В связи с этим необходимо выбрать такой программный продукт, который бы отвечал всем требованиям бухгалтерского и налогового учета, был бы современным и обеспечил бесперебойную работу в течение ряда лет.

Выбранная система должна быть готова к современным условиям и постоянным изменениям в законодательстве.

Автоматизированная система способна обеспечить надежную работу с распределенными базами данных в случае территориальной отдаленности производственных подразделений. Она должна не иметь ограничений по объемам информации, количеству пользователей и обеспечить обмен информацией между отдельными подразделениями и даже разными организациями. При выборе системы необходимо разработать схему движения документооборота между подразделениями, так как дублирование информации влечет за собой ошибки и дополнительные трудозатраты.

Затраты на приобретение программного обеспечения могут превышать ожидаемых расходы, но если правильно подобрать программу, то они в конце концов окупятся.

1.3. Проектирование мероприятий по снижению издержек производства

Для осуществления необходимого контроля за издержками производства проводятся их анализ и дальнейшее планирование и прогнозирование затрат. Планирование издержек производства предприятий начинается с плановых расчетов отдельных статей расходов по элементам затрат, после чего определяются их будущий размер и уровень.

Более целесообразным считается планирование издержек производства путем составления ежемесячных планов и смет и по центрам ответственности.

При составлении плана издержек производства необходимо учитывать:

1) задачи по повышению качества производимой продукции и обеспечения режима экономии;

2) объем и структуру производимой продукции на планируемый период;

3) показатели развития и использования материально-технической базы;

4) материалы анализа издержек производства за текущий период.

Сумма расходов по статьям определяется методом технико-экономических расчетов по тарифам, ставкам, расценкам и другим расчетным нормам, штатной численности работников, договорам на аренду и другим, а также экономико-статистическим методом исходя из уровня издержек производства в базисном периоде и с учетом влияния различных факторов на изменения их размера и уровня в планируемом периоде.

Основа планирования, т. е. составление сметы, является прерогативой планового отдела по производству продукции, так как здесь определяется плановый объем выпуска продукции для каждого центра ответственности на определенный период исходя из фактически выпускаемых объемов продукции за предыдущий период, учитывая размер инфляции, повышение цен, спрос, доходность потребителей выпускаемой продукции.

Утвержденный объем выпуска должен обеспечить самоокупаемость каждого центра ответственности при минимальных затратах.

Другим не менее важным отделом, участвующим в процессе планирования, является технический отдел. Этот отдел занимается разработкой направлений использования оборудования. В структуру технических отделов входит бюро материальных нормативов, которое разрабатывает нормы расхода топлива, электроэнергии, амортизации оборудования и транспорта, определяет уровень оснащения технологическим оборудованием, разрабатывает коды причин, виновников, инициаторов изменений норм и отклонений от них.

Отдел труда и заработной платы разрабатывает операционно-нормативные карты по времени и разряду работы, расценки, нормативы численности, штаты. При нем создается бюро трудовых нормативов, где разрабатываются нормативы заработной платы по центрам ответственности и коды причин и отклонений от норм.

Отдел снабжения обеспечивает ритмичное бесперебойное снабжение необходимым объемом и видами материальных ресурсов, а также эффективную работу складов и их оснащение технологическим оборудованием. Отдел ревизии и контроля разрабатывает планы мероприятий по проведению и ревизии, по использованию рабочего времени, сохранности хозяйственных ресурсов, материальных ценностей.

Планово-экономический отдел совместно с плановым отделом разрабатывает плановый объем выпуска продукции. При нем создается бюро свободных нормативов, которое разрабатывает нормативные калькуляции (нормативные сметы) по всем установленным статьям калькуляции, анализирует суммы и причины допущенных отклонений от норм и изменений.

Центры ответственности должны быть обеспечены технической документацией, всеми видами норм и нормативов по материальным ценностям и косвенным затратам, инструментами, оборудованием, штатами и фондами по заработной плате. Сотрудники центров составляют отчеты по фактическим затратам и начисленной заработной плате и передают их в бухгалтерию предприятия.

В свою очередь бухгалтерия на основании первичных документов осуществляет учет затрат по нормам, отклонениям от норм и изменениям по ним, рассчитывает индексы отклонений и изменений норм, составляет отчетную калькуляцию (смету) по центрам ответственности, участвует в разработке нормативных калькуляций, а также анализирует издержки производства и выявляет финансовый результат.

В зависимости от масштаба производственные предприятия имеют все эти отделы планирования или несколько из них, обеспечивающих эффективное планирование и прогнозирование издержек производства с целью их снижения. Снижение издержек производства ведет к снижению себестоимости продукции. Для оптимизации издержек необходимо проводить их тщательный анализ, а также анализ себестоимости продукции.

Экономия, обусловливающая фактическое снижение себестоимости, рассчитывается с учетом определенных факторов. Одним из таких факторов является повышение технического уровня производства, в состав которого входят такие направления, как внедрение новой, прогрессивной технологии, механизация и автоматизация производственных процессов; улучшение использования и применение новых видов сырья и материалов; изменение конструкции и технических характеристик изделий; прочие факторы, повышающие технический уровень производства. При этом по каждому проведенному мероприятию рассчитывается экономический эффект, который выражается в снижении затрат на производство. Экономия от осуществления того или иного мероприятия определяется сравнением величины затрат на единицу продукции до и после внедрения мероприятий и умножением полученной разности на объем производства в планируемом году:

Э = (Здв – Зпв) х В,

где Э – экономия прямых текущих затрат;

Здв – прямые текущие затраты на единицу продукции до внедрения мероприятия;

Зпв – прямые текущие затраты после внедрения мероприятия;

В – объем продукции в натуральных единицах от начала внедрения мероприятия до конца планируемого года.

Вместе с этим необходимо учитывать экономию по тем мероприятиям, которые были проведены в предыдущем году. По мероприятиям, планируемым в течение ряда лет, экономия исчисляется исходя из объема работы, выполняемой с помощью новой техники, только в отчетном году, без учета внедрений до начала этого года.

Снижение себестоимости может быть обеспечено созданием автоматизированных систем управления, совершенствованием и модернизацией существующей техники и технологии. Кроме того, снижение затрат может быть достигнуто комплексным использованием сырья, применением экономичных заменителей, полным использованием отходов в производстве. Значительную долю резерва содержат в себе и совершенствование продукции, снижение ее материалоемкости и трудоемкости, снижение веса машин и оборудования, уменьшение габаритных размеров и т. д.

Другим не менее значимым фактором снижения затрат является совершенствование организации производства и труда. Снижение себестоимости производимой продукции можно обеспечить изменением в организации производства, формах и методах труда при развитии специализации производства, а также совершенствованием управления производством и сокращением затрат на него. Снижение текущих затрат возможно в случае совершенствования обслуживания основного производства (например, развития поточного производства, повышения коэффициента сменности, улучшения инструментального хозяйства, совершенствования организации контроля за качеством работ и продукции). Значительное уменьшение затрат труда возможно при увеличении норм и зон обслуживания, сокращении потерь рабочего времени, уменьшении числа рабочих, не выполняющих норм выработки. Дополнительная экономия обеспечивается совершенствованием структуры управления предприятия в целом, т. е. эффективностью работы управленческого персонала. Она выражается в сокращении расходов на управление и в экономии заработной платы и начислений на нее в связи с высвобождением управленческого персонала.

Еще одним экономическим фактором снижения себестоимости продукции является улучшение использования основных фондов. Путем анализа использования основных производственных фондов можно выявить факторы, влияющие на изменение показателей эффективности использования основных фондов, и определить пути их повышения и оптимизации. Снижение себестоимости путем улучшения использования основных фондов обеспечивает повышение надежности и долговечности оборудования; совершенствование системы планово-предупредительного ремонта; централизацию и внедрение индустриальных методов ремонта, содержание и эксплуатацию основных фондов.

Кроме того, на уровень затрат и себестоимость продукции влияет материально-техническое снабжение, улучшение которого может снизить затраты на производство.

Совершенствование материально-технического снабжения и использования материальных ресурсов приводит к уменьшению норм расхода сырья и материалов, снижению их себестоимости за счет уменьшения заготовительно-складских расходов.

Посредством уменьшения затрат сокращаются транспортные расходы на доставку сырья и материалов от поставщика до складов предприятия, от заводских складов до мест потребления; снижаются расходы на транспортировку готовой продукции.

Состав и уровень транспортных расходов также влияют на себестоимость продукции и затраты на производство в целом. Сокращение транспортных расходов – также один из резервов снижения себестоимости и затрат.

Существуют и другие факторы, повышающие уровень организации производства, которые зависят от индивидуальных особенностей производства продукции. Их выявление позволит улучшить эффективность производства.

С целью определения экономии необходимо установить экономию по каждому фактору в отдельности, составить соответствующие группы и определить экономию по группам факторов.

Определенные резервы снижения себестоимости связаны с устранением или сокращении затрат, которые не являются необходимыми при нормальной организации производственного процесса.

Изменение объема и структуры продукции также может привести к относительному уменьшению условно-постоянных расходов (кроме амортизации) и относительному уменьшению амортизационных отчислений, изменению номенклатуры и ассортимента продукции, повышению ее качества. В связи с тем, что условно-постоянные расходы непосредственно не зависят от количества выпускаемой продукции, с увеличением объема производства их количество на единицу продукции уменьшается, что приводит к снижению ее себестоимости. Относительная экономия на условно-постоянных расходах определяется следующим образом:

Эпр = (Т х УПР)/100,

где Эпр – экономия условно-постоянных расходов;

УПР – сумма условно-постоянных расходов в предыдущем году;

Т – темп прироста товарной продукции по сравнению с предыдущим годом.

Определенная доля экономии достигается при изменении амортизационных отчислений. Так как часть амортизационных отчислений (как и других затрат на производство) не включается в себестоимость, а возмещается за счет других источников (спецфондов, оплаты услуг на сторону, не включаемых в состав товарной продукции, и др.), то общая сумма амортизации может уменьшиться. Уменьшение определяется по фактическим данным за отчетный период.

Общую экономию за счет амортизационных отчислений можно определить следующим образом:

ЭА = (((А0 х К) / Д0) – ((A1 х К) / Д1)) х Д1

где ЭА – экономия в связи с относительным снижением амортизационных отчислений;

А0, A1 – сумма амортизационных отчислений в предыдущем и отчетном годах;

К – коэффициент, учитывающий величину амортизационных отчислений, относимых на себестоимость продукции в базисном году;

Д0, Д1 – объем товарной продукции предыдущего и отчетного года.

С целью исключения повторного счета общую сумму экономии уменьшают или увеличивают на ту часть, которая уже была учтена по другим факторам. Одним из важнейших факторов, влияющих на уровень затрат на производство, является изменение номенклатуры и ассортимента производимой продукции. При разном уровне рентабельности некоторых изделий по отношению к себестоимости изменения в составе продукции, связанные с совершенствованием ее структуры и повышением эффективности производства, могут привести как к уменьшению, так и к увеличению затрат на производство. Анализ таких изменений на себестоимость продукции проводится на основе переменных расходов по статьям калькуляции типовой номенклатуры статей. Определение уровня влияния структуры производимой продукции на себестоимость необходимо осуществлять с учетом показателей повышения производительности труда.

При улучшении использования природных ресурсов следует учитывать следующие факторы:

1) изменение состава и качества сырья;

2) изменение продуктивности месторождений, объемов подготовительных работ при добыче, а также способов добычи природного сырья;

3) изменение других природных условий.

Эти факторы отражают влияние естественных природных условий на величину переменных затрат. Анализ их влияния на снижение себестоимости продукции проводится на основе отраслевых методик добывающих отраслей промышленности.

К отраслевым и прочим факторам, определяющим снижение издержек, относятся:

1) ввод и освоение новых цехов, производственных единиц и производств;

2) подготовка и освоение производства в действующих объединениях и на предприятиях;

3) прочие факторы.

При этом необходимо проанализировать резервы снижения себестоимости в результате ликвидации устаревших и ввода новых цехов и производств на более высокой технической основе, с более высокими экономическими показателями.

В снижении расходов на подготовку и освоение новых видов продукции и новых технологических процессов, в уменьшении затрат пускового периода по вновь вводимым в действие цехам и объектам заключены значительные резервы снижения издержек производства. Сумму изменения расходов можно определить следующим образом:

Э = (С1 / Д1 —С0 / Д0) х Д1,

где Э – изменение затрат на подготовку и освоение производства;

С0, C1 – суммы затрат предыдущего и отчетного года;

Д0, Д1 – объем товарной продукции предыдущего и отчетного года.

Выявленные в результате анализа факторы снижения себестоимости и их резервы необходимо включить в выводы проведенного анализа и определить суммарное влияние всех факторов на снижение общей величины затрат и затрат на единицу продукции, т. е. провести факторный анализ влияния различных факторов на себестоимость продукции.

Себестоимость продукции состоит из материальных затрат, затрат на выплату заработной платы рабочим и других комплексных статей расходов. Увеличение или уменьшение расходов по каждому элементу вызывает повышение или снижение себестоимости продукции. Поэтому при анализе надо проверить затраты сырья, материалов, топлива и электроэнергии, затраты на заработную плату, цеховые, общезаводские и другие расходы.

В состав себестоимости также входят затраты на оплату труда. Их учет и анализ также необходимы для оптимизации затрат на них. Расходы на заработную плату производственных рабочих отражаются непосредственно в статьях затрат. Заработная плата вспомогательных рабочих в основном отражается на статьях расходов по содержанию и эксплуатации оборудования, заработная плата служащих и инженерно-технических работников входит в состав цеховых и общезаводских расходов. Заработная плата рабочих, занятых во вспомогательном производстве, входит в себестоимость пара, воды, электроэнергии и влияет на себестоимость товарной продукции не прямо, а косвенно, через те комплексные статьи, на которые отнесен расход видов продукции.

На себестоимость производимой продукции оказывают влияние многие факторы.

Следует учитывать, что если в структуре себестоимости большой удельный вес составляют материальные затраты, то такое производство является материалоемким, и в процессе управления затратами следует обратить особое внимание на снижение именно материальных затрат.

Если оплата труда с начислением социального налога составляет наибольшую долю в себестоимости производимой продукции, то такое производство трудоемкое, и следует обратить внимание на повышение производительности труда, что обеспечит снижение удельного веса этих затрат в себестоимости продукции.

Если амортизация основных фондов занимает значительный удельный вес в структуре себестоимости производимой продукции, то производство – фондоемкое. При этом следует провести анализ степени эффективности использования основных фондов, загруженности производственных мощностей и разработать мероприятия по улучшению использования имеющихся основных фондов. Вследствие этого доля амортизации на единицу продукции уменьшится, и это обеспечит снижение себестоимости.

В современном процессе управления предприятием проблема издержек производства занимает особое внимание. Это объясняется тем, что издержки играют значительную роль в современных рыночных отношениях. С каждым днем предприятия все больше занимаются анализом своих затрат на производство, определяя их как фактор стратегического развития организации. Предприятия стали разрабатывать меры по снижению издержек. В связи с этим следует обратить внимание на факторы, резервы и пути сокращения издержек производства. При характеристике стратегий особое место занимает стратегия снижения производственных издержек. Снижение издержек производства позволяет обеспечить более высокие результаты финансово-хозяйственной деятельности. Однако низкие издержки не могут быть самоцелью предприятий, так как способны принести не только пользу, но и вред производимой продукции из-за снижения ее конкурентоспособности. Это может произойти вследствие снижения качественных характеристик предлагаемого товара. Также устойчивое экономическое развитие и рост организации с точки зрения издержек не обязательно связаны со снижением издержек как таковых. Экономическое развитие также может обеспечиваться и за счет роста издержек. Важным вопросом здесь является не только снижение издержек, но и их эффективность.

Пример

Предприятие планирует закупить новую технологию, затратив на нее 1 млн руб. Ее использование, по расчетам, обеспечит экономию средств на единицу продукции в размере 3,5 тыс. руб. Количество производимой продукции в течение года – 3,2 тыс. штук. В этом случае эффективность издержек равна:

Эип = 3500 х 3200 / 1 000 000 = 11,2.

Для определения эффективности издержек производства необходимо учитывать факторы, которые влияют на издержки.

Широкое распространение получил сравнительный анализ величины затрат. К числу методов такого анализа можно отнести метод добавленной стоимости. В процессе такого анализа составляющие затрат учитываются и сравниваются на всех стадиях добавленной стоимости, начиная с закупок сырья и материалов и заканчивая реализацией продукции (работ, услуг). Основным моментом такого анализа является максимизация разницы между закупками и реализацией. Наряду с этим используется метод альтернативности затрат, который основывается на том, что любое финансовое решение принимается в результате сравнения альтернативных затрат. Практическая реализация управленческого решения в этом случае связана с отказом от альтернативного варианта.

Для обеспечения устойчивости организации на рынке необходимо постоянное управление издержками. И здесь особое значение приобретают разработка и реализация стратегии, обеспечивающей рост эффективности издержек производства.

Снижение издержек производства независимо от сферы применения основывается на определенных положениях. В качестве основополагающих можно выделить принципы разработки, содержание, результат применения.

Основополагающим элементом стратегии является ее направленность, ориентированная на определенные цели. Целевая направленность стратегии роста эффективности издержек выражается в конечных результатах работы фирмы и улучшении производственных показателей.

Главная цель стратегии роста эффективности издержек состоит в обеспечении стабильного экономического роста организации и укреплении ее рыночных позиций. Исходя из главной цели определяются цели по отдельным направлениям. Например, основными целями программы управления издержками в ОАО «Электроисточник» являются:

1) снижение затрат и приведение их к оптимальной структуре без потери качества производства;

2) недопущение убыточности;

3) снижение темпов роста цен для отдельных потребителей;

4) подготовка к рыночным условиям функционирования.

Для достижения намеченных целей предприятию необходимо проводить аналитическую работу, определить сферы деятельности, которые формируют издержки, а также факторы, влияющие на них. Задача роста эффективности издержек является одной из основных. Она касается всех сфер управления, производственной и коммерческой деятельности. В процессе анализа изучаются структура издержек, их динамика, степень воздействия на издержки различных элементов работы организации.

С этой целью ОАО «Электроисточник» периодически осуществляет стратегический анализ издержек. Основными здесь являются метод определения затрат по процессам и метод запланированных затрат. Первый метод состоит из разбивки общих издержек на отдельные величины, которые дифференцируются по процессам или видам деятельности, оказывающим значительное влияние на уровень совокупных расходов. Эта дифференциация дает возможность достичь большей «прозрачности» расходов, даже если они сравниваются за разные годы.

Метод запланированных затрат состоит в сопоставлении нормативных и фактических затрат. Так, рост экономии затрат в первом полугодии 2004 г. по сравнению с аналогичным периодом 2005 г. в ОАО «Электроисточник» составил 24 %.

Стратегический анализ позволяет обеспечить разработку стратегии повышения эффективности издержек производства и выделение ее составных элементов. Стратегия повышения эффективности носит более широкий характер, чем чаще применяемая на практике стратегия снижения издержек производства. Эта стратегия включает мероприятия, направленные на использование факторов, которые могут быть причиной роста или снижения издержек производства. Обычно основным фактором здесь является технология. Технологические нововведения позволяют производить то же количество благ с меньшими затратами. Новые технологические решения позволяют не только экономнее использовать природные ресурсы, но и находить им замену. Крупные промышленные компании все чаще отказываются от использования дорогих и редких материалов.

Важным моментом является реализация стратегии, что позволяет проверить ее обоснованность и эффективность. Для того чтобы реализация стратегии была успешной, необходимо повышение эффективности издержек. В первую очередь руководители всех уровней должны знать общую стратегию в области издержек в виде системы четких стратегических указаний и осуществлять такие указания строго в соответствии с текущим оперативным планом реализации стратегических изменений. Также необходимо, чтобы все основные моменты стратегии издержек, в первую очередь текущие стратегические указания, были доведены до всего персонала фирмы. При этом следует учитывать уровень мотивации работников в снижении издержек и выполнении всей стратегии. Достаточная мотивация всего персонала – третье необходимое условие.

В ОАО «Электроисточник» основным документом реализации стратегии издержек является «Программа контролю исполнения программ управления издержками во всех филиалах объединения». Документ определяет основные процедуры, сроки и ответственных лиц за реализацию программы управления издержками. Основное требование к программе – формирование мероприятий, способствующих экономии ресурсов и наибольшей отдаче от их использования. Персональную ответственность за формирование и исполнение стратегии управления издержками несут директора филиалов. Головным предприятием разработана система стимулирования филиалов по разработке и реализации программ управления издержками.

Главным результатом реализации стратегии является укрепление конкурентных позиции предприятия.

Итоги реализации стратегии эффективности издержек не могут сводиться к общей эффективности деятельности организации. На практике ошибки и просчеты в стратегическом развитии имеют особое значение в определении эффективности деятельности предприятия. Поэтому важно проводить постоянное совершенствование механизма разработки и применения стратегии эффективности издержек.

Эффективность издержек производства и мероприятия, направленные на рост эффективности, во многом зависят от общего финансово-экономического состояния развития организации.

Для обеспечения успешной конкуренции организация должна иметь меньшие издержки, чем у конкурентов. Требование равенства всех издержек не обязательно, но, как правило, чем больше соответствующие издержки у конкурирующих организаций, тем слабее их рыночная позиция. Если существует много возможностей различия издержек у конкурирующих предприятий, то встает вопрос о выравнивании издержек по сравнению с конкурентами и конкурентоспособности по издержкам в перспективе. Поэтому возникает необходимость в стратегическом анализе издержек.

Стратегический анализ издержек базируется на сравнении позиций предприятий и позиций конкурентов. Основным аналитическим инструментом стратегического анализа является процесс построения полной структуры издержек, показывающий нарастание издержек на всем их пути – от начала производства до образования окончательной цены при покупке продукта конечным потребителем. Плановые издержки включает в себя затраты, возникающие на каждой стадии рыночной цепочки до получения продукта конечным пользователем.

Построение полной структуры издержек более важно, чем концентрирование внимания на внутренних издержках предприятия, так как его возможности заинтересовать своим товаром конечного потребителя конкурентоспособной ценой зависят как от затрат на стадии работы с поставщиками, так и от издержек, возникающих на стадии распределения.

Задача построения полной структуры издержек требует тщательной разбивки реальных затрат организации на несколько категорий. При этом проводится анализ нарастания затрат за счет производственных стадий. Самым сложным этапом является сравнение соответствующих элементов затрат с аналогичными затратами у конкурентов. Однако, несмотря на сложность задачи и некоторую приблизительность оценок, результат оценивания конкурентоспособности по затратам и формирование стратегических альтернатив говорят в пользу использования такого аналитического инструмента.

Нарастание затрат по всей цепочке индивидуально для каждой организации и зависит от ее собственной ситуации и различается для каждой группы покупателей. Это происходит по причине использования различных каналов распределения. Различные предприятия также имеют свои различающиеся цепочки нарастания затрат, например потому, что они имеют разное географическое местоположение, вплоть до разных стран. Если организация в состоянии построить полную цепочку для себя и конкурентов, она имеет возможность оценить степень своей конкурентоспособности в плане стратегий, связанных с низкостоимостным производством.

Можно выделить три основных элемента цепочки полных затрат, в которых возникают важные различия в сравнительных видах издержек конкурирующих организаций. Во-первых, это затраты, связанные с взаимоотношениями с поставщиками. Во-вторых, это собственные внутренние издержки организации. В-третьих, это внешние послепроизводственные издержки. Причины недостаточности конкурентоспособности организации с первыми и последними издержками по улучшению стоимостной конкурентоспособности связаны с внешними средами и внешними операциями организации.

Если предприятие имеет потери преимуществ при покупке средств производства, оно может предпринять следующие меры:

1) провести переговоры по получению более благоприятных цен;

2) использовать более дешевые заменители ресурсов;

3) добиться получения контроля над ценами;

4) сэкономить на трансакционных издержках;

5) сэкономить на других затратах, не связанных с поставками.

Если затраты связаны с послепроизводственными издержками, возможны следующие стратегические действия:

1) изменение стратегии распределения, включая возможность интеграции;

2) улучшение условий распределения;

3) экономия на других видах издержек.

Определенные причины потери конкурентных преимуществ также лежат внутри собственной структуры затрат. Можно выделить несколько возможных путей улучшения ситуации:

1) сокращение внутренних затрат путем экономии издержек производства при заданном объеме выпуска;

2) инвестирование в улучшение и разработку более экономных технологий;

3) инновации в отношении тех видов процессов, которые наиболее отстают в экономии издержек, вплоть до инвестирования в новые предприятия и оборудование;

4) изменение конструктивных особенностей и упрощение продукта;

5) экономия на издержках в других сегментах цепочки нарастания затрат.

Целью стратегического анализа затрат является изучение собственной внутренней структуры издержек для сравнения ее с издержками конкурентов.

Стратегический анализ издержек завершается исследованием полной цепочки нарастания затрат и сравнением ее с аналогичными у основных конкурентов.

Такое сравнение показывает, имеет ли организация преимущества по сравнению с конкурентами, или, наоборот, они отсутствуют, и помогает выявить те издержки, которые являются источником приобретения преимуществ или которые являются опасными с точки зрения потери последних.

Стратегический анализ собственной цепочки затрат и аналогичных у основных конкурентов объединяются для определения того, насколько сильной является позиция организации на рынке, оценивания возможных конкурентных стратегий.

Определенные преимущества в конкурентной борьбе организация может получить, если изыщет иные пути для повышения эффективности, сократив излишки и предложив новые, более экономичные способы ведения производства. Основными путями достижения преимуществ через сдерживание роста издержек могут быть:

1) предложение более простых товаров и услуг;

2) автоматизация основных операций, имеющих большие издержки;

3) замена процесса производства другим;

4) нахождение путей использования более дешевых материалов;

5) использование новых способов рекламы и других путей по продвижению товара по сравнению с принятыми в отрасли;

6) продажа товара своими собственными силами вместо использования непрямых путей реализации через дилеров и дистрибьюторов;

7) передислокация производства и других служб ближе к поставщикам и (или) потребителям;

8) усиление вертикальной интеграции обоих типов по сравнению с конкурентами;

9) отказ от попыток удовлетворения всех типов потребителей и фокусировка на ограниченном ассортименте продукции для удовлетворения особых потребностей определенной группы покупателей.

Стремящийся к низким издержкам производитель обычно достигает своих преимуществ благодаря использованию не одного из перечисленных и вообще возможных источников, а всех выявленных, которые он может реализовать. Обычно производители по низким издержкам умеют отсеивать из всех вариантов деятельности те, которые соответствуют бюджетным требованиям, ограничивают привилегии и дополнительные условия и удобства для служащих всех уровней.

Использование стратегий фокусирования для снижения издержек является общей практикой. Например, это может быть узкая ориентация на те сегменты рынка, где потребители не нуждаются в особых условиях покупки, качестве, скорости обслуживания и поставки (дешевые служебные отели, мотели, брокерские конторы).

К межотраслевым резервам относятся:

1) внедрение новых эффективных способов и систем разработки месторождений полезных ископаемых;

2) внедрение прогрессивных технологических процессов их добычи, обогащения и переработки в целях повышения степени извлечения полезных ископаемых из недр;

3) обеспечение более полной и комплексной переработки минерального сырья;

4) развитие специализации, кооперирования и комбинирования в промышленности;

5) создание и развитие предприятий и фирм различных форм собственности;

6) повышение качества исходного сырья и конструкционных материалов в отраслях-производителях в целях выполнения задач по экономии материальных ресурсов в народном хозяйстве и в отраслях-потребителях;

7) ускоренное развитие производства наиболее эффективных видов сырья и материалов.

Внутрипроизводственные резервы – это возможности улучшения использования материальных ресурсов, непосредственно связанные с совершенствованием техники, технологии и организации процессов производства, освоением более совершенных типов и моделей изделий, повышением качества продукции.

Во всех отраслях народного хозяйства движущей силой развития производительных сил общества является ускорение научно-технического прогресса. Все в большей мере происходит интенсивный процесс органического соединения науки с производством, дающий широкие возможности для систематического снижения материалоемкости продукции.

В процессе снижения затрат на производство необходимо проводить анализ оборотных средств предприятия, так как они также участвуют в процессе производства. Оборотные средства предприятия постоянно находятся в движении, совершая кругооборот. Из сферы обращения они переходят в сферу производства, а затем из сферы производства – вновь в сферу обращения, и т. д. Кругооборот денежных средств начинается с момента оплаты предприятием материальных ресурсов и других элементов, необходимых производству, и заканчивается возвратом этих затрат в виде выручки от реализации продукции. Затем денежные средства вновь используются предприятием для приобретения материальных ресурсов и запуска их в производство.

Время, в течение которого оборотные средства совершают полный кругооборот, т. е. проходят период производства и период обращения, называется периодом оборота оборотных средств. Этот показатель характеризует среднюю скорость движения средств на предприятии. Он не совпадает с фактическим сроком производства и реализации определенных видов продукции.

Управление оборотными средствами заключается в обеспечении непрерывности процесса производства и реализации продукции с наименьшим размером оборотных средств. Таким образом, оборотные средства предприятия должны быть распределены по всем стадиям производства в достаточном объеме. Оборотные средства выступают в виде денежных средств, материалов, незавершенного производства, готовых изделий.

В современных условиях правильное определение потребности в оборотных средствах имеет особое значение.

Процесс расчета экономически обоснованных размеров оборотных средств, необходимых для организации нормальной работы предприятия, называется нормированием оборотных средств.

Запасы товарно-материальных ценностей предприятия рассчитываются в днях запаса в натуральном и денежном выражении.

Норматив оборотных средств представляет собой следующую сумму:

Ноб. с = Нпр. з + Ннп + Нгп + Нрбп,

где Нпр. з – норматив производственных запасов;

Ннп – норматив незавершенного производства;

Нгп – норматив запасов готовой продукции;

Нрбп – норматив расходов будущих периодов.

Эффективное использование оборотных средств характеризуют три основных показателя. Коэффициент оборачиваемости определяется делением объема реализации продукции в оптовых ценах на средний остаток оборотных средств на предприятии:

К0 = Рп / СО,

где К0 – коэффициент оборачиваемости оборотных средств, обороты;

Рп – объем реализованной продукции, руб.;

СО – средний остаток оборотных средств, руб.

Коэффициент оборачиваемости определяет число кругооборотов, которые совершают оборотные средства за определенный период (год, квартал). Увеличение числа оборотов ведет либо к росту выпуска продукции на 1 руб. оборотных средств, либо к тому, что на этот объем продукции требуется затратить меньшую сумму оборотных средств. Коэффициент загрузки оборотных средств, обратный коэффициенту оборачиваемости, характеризует сумму оборотных средств, затраченных на 1 руб. реализованной продукции:

Кз = СО / Рп.

Длительность одного оборота в днях находится делением числа дней в периоде на коэффициент оборачиваемости К0:

Т = Д / К0,

где Д – число дней в периоде (360 или 90).

Если продолжительность оборота оборотных средств меньше или больше числа совершаемых ими кругооборотов при том же объеме реализованной продукции, тем меньше требуется оборотных средств, и чем быстрее оборотные средства совершают кругооборот, тем эффективнее они используются.

В современных условиях первоочередная задача предприятий заключается в ускорении оборачиваемости оборотных средств. Это достигается следующими путями:

1) на стадии создания производственных запасов – внедрением экономически обоснованных норм запасов; приближением поставщиков сырья, полуфабрикатов, комплектующих изделий к потребителям; широким использованием прямых длительных связей; расширением складской системы материально-технического обеспечения, а также оптовой торговлей материалами и оборудованием; комплексной механизацией и автоматизацией погрузочно-разгрузочных работ на складах;

2) на стадии незавершенного производства – ускорением научно-технического прогресса (внедрением прогрессивной техники и технологии, особенно безотходной и малоотходной, роботизированных комплексов, роторных линий, химизация производства); развитием стандартизации, унификации, типизации; совершенствованием форм организации промышленного производства, применением более дешевых конструкционных материалов; совершенствованием системы экономического стимулирования экономного использования сырьевых и топливно-энергетических ресурсов; увеличением удельного веса продукции, пользующейся повышенным спросом;

3) на стадии обращения – приближением потребителей продукции к ее изготовителям; совершенствованием системы расчетов; увеличением объема реализованной продукции вследствие улучшения маркетинговой работы по прямым связям, досрочного выпуска продукции, изготовления продукции из сэкономленных материалов; тщательной и своевременной подборкой отгружаемой продукции по партиям, ассортименту, транзитной норме, отгрузкой в строгом соответствии с заключенными договорами.

Оптимальные условия ускоренной оборачиваемости оборотных средств имеют предприятия малого предпринимательства.

Особенность норм оплаты труда состоит в том, что они могут отражать согласованность экономических интересов общества, коллектива и личности через нормирование экономической деятельности по показателям целевых заданий, условий, средств и методов их реализации. Если заданные условия, в которых реализуются нормы оплаты труда, отражают в той или иной мере сочетание названных интересов, то они стимулирующие, а если нет, то тормозящие.

Нормы оплаты труда обязательно должны подкрепляться юридическими нормами, а также правовыми санкциями на случай их нарушения.

Большинство предприятий, особенно средних и крупных, по-прежнему используют традиционную тарифную сетку. Основные элементы организации оплаты труда на таких предприятиях – техническое нормирование труда, система тарифного нормирования заработной платы, формы и системы заработной платы.

Техническое нормирование труда заключается в установлении технически обоснованных норм затрат труда, необходимых для количественной оценки затрат труда и его результатов.

К количественным оценкам относятся нормы времени, численность персонала, выработка нормированных заданий.

Нормы используются для установления расценок, т. е. размеров оплаты труда на единицу сдельно выполняемых работ. При повременной оплате труда нормы необходимы для расчетов нормированных заданий. Нормы численности служащих предопределяют наряду с другими факторами размер должностных окладов.

Система тарифного нормирования представляет собой совокупность нормативных материалов, с помощью которых устанавливается уровень заработной платы работников на предприятии в зависимости от квалификации работников (сложности работ), условий труда, географического расположения предприятия и других отраслевых особенностей.

Себестоимость продукции характеризуется показателями, выражающими:

1) общий объем затрат на всю произведенную продукцию и выполненные работы предприятия за плановый (отчетный) период – себестоимость товарной продукции;

2) затраты на единицу объема выполненных работ – себестоимость единицы отдельных видов товарной продукции, полуфабрикатов и производственных услуг (продукции вспомогательных цехов);

3) затраты на 1 руб. товарной продукции, затраты на 1 руб. нормативной чистой продукции.

Сначала по показателю сравнимой товарной продукции определяется абсолютный размер экономии.

В процессе расчетов определяют размер абсолютной экономии в планируемом периоде и рассчитывают процент снижения себестоимости в плановом периоде. В бухгалтерском учете на предприятии вместо категории «издержки» применяется категория «себестоимость», которая по своему содержанию существенно отличается от категории «издержки». В настоящее время начался переход отечественной системы бухгалтерского учета к международным стандартам. Этот переход непосредственно связан с переходом к системе национальных счетов. В наибольшей степени в этой области преуспели совместные предприятия.

Себестоимость – это суммарные затраты на производство и реализацию продукции. Их можно определить как по фактическим расходам, так и по нормативным. Западными организациями также используются нормативы на расходы, но они рассчитываются в рамках каждой отдельной организации и представляют коммерческую тайну.

Основной задачей деятельности любой организации в рыночных условиях является максимизация прибыли. Однако реальные возможности реализации этой стратегической задачи ограничены издержками производства и спросом на выпускаемую продукцию. В связи с тем, что издержки – это основной ограничитель прибыли и одновременно главный фактор, влияющий на объем предложения, принятие решений руководством организации невозможно без анализа уже имеющихся издержек производства и их величины на перспективу. Анализ структуры и динамики издержек производства позволяет определить дальнейшее развитие организации, а, следовательно, увидеть перспективу получения прибыли, ее примерный размер и динамику на ряд анализируемых периодов. В связи с тем, что прибыль и издержки неразрывно связаны и объем затрат непосредственно оказывает влияние на уровень прибыли, проведение такого анализа крайне необходимо. Проведение анализа также позволяет определить резервы снижения затрат на производство. С этой целью предприятию необходимо иметь квалифицированного специалиста в области экономического анализа, так как от его результатов зависит принятие управленческого решения.

С целью выявления резервов снижения производственных издержек необходимо проводить анализ себестоимости.

1.4. Подходы к снижению издержек на примере производственной компании

Как уже отмечалось, для избегания ненужных издержек и по возможности снижения затрат необходимы их четкий учет и принятие правильных управленческих решений.

Управленческие решения обращены, как правило, в будущее, поэтому требуется детальная информация об ожидаемых затратах и будущих доходах. Затраты будущего периода в управленческом учете подразделяются на принимаемые и не принимаемые в расчет при их оценке.

Затраты, принимаемые в расчет, – это те будущие затраты и доходы, которые зависят от принятого решения. Затраты, не принимаемые в расчет, – это те, которые не зависят от принятого решения. Эти затраты учитываются в ситуации, когда рассматриваемый период небольшой.

Например, предприятие по производству аккумуляторных батарей питания несколько лет назад закупило сырье на 100 тыс. руб. До настоящего времени оно оказалось невостребованным, так как не было подходящих заказов и продать его не представлялось возможным. Нашелся заказчик, готовый приобрести продукцию, выполненную из этого сырья, заплатив за нее 250 тыс. руб. Затраты на изготовление по расчету планового отдела составят 200 тыс. руб. без стоимости сырья, и заказ будет стоить 300 тыс. руб. Предприятие принимает решение принять заказ на условиях заказчика, так как в противном случае заказчик откажется от сделки за неимением такой суммы. Но если учесть, что затраты на сырье в любом случае останутся у предприятия, то, заключив сделку по цене, предлагаемой заказчиком, предприятие получит выгоду, так как уменьшит затраты на сырье наполовину – 50 тыс. руб.

Существуют так называемые безвозвратные затраты , или затраты истекшего периода – это стоимость уже приобретенных ресурсов, когда выбор в пользу какой-то альтернативы не может повлиять на сумму данных затрат, т. е. затрат, возникших в результате ранее принятого решения. Они не могут быть изменены никаким решением в будущем.

Примером таких затрат является остаточная стоимость ранее приобретенного имущества.

Так, например, на все том же предприятии 8 лет назад был куплен станок за 1 млн руб. с предполагаемым сроком службы 10 лет. Однако к настоящему моменту он пришел в негодность и ремонту не подлежит. Остаточная стоимость при равномерном начислении амортизации составит 200 тыс. руб., она должна быть списана со счета независимо от принятия каких-либо альтернативных решений в будущем. Было принято решение сдать станок на переплавку предприятию, принимающему цветной металл, с целью извлечения хоть какой-то выгоды. Однако организациям необходимо стремиться к тому, чтобы таких затрат было как можно меньше.

Вмененные (воображаемые) затраты – это затраты, которые необходимо учитывать при принятии решения, а данные о них обычно невозможно собрать в рамках системы бухгалтерского учета. Их для принятия решения иногда необходимо условно начислять или «приписывать», хотя, может быть, они не будут представлять собой реальные денежные расходы в будущем.

Вмененные затраты характеризуют возможность, которая потеряна или которой жертвуют, когда выбор какого-то альтернативного курса действий требует отказа от другого. При этом следует, учесть при каком решении затраты будут целесообразнее, а доходы – больше.

Так, например, предприятию предложили заказ на изготовление специализированных батарей для космических ракет, для чего требуется 100 ч обработки на линии станков, которая работает с полной загрузкой на основном производстве одного из видов выпускаемой продукции.

Заказ можно выполнить за счет уменьшения производства этой продукции, при этом потеря в доходах составит 100 тыс. руб. Дополнительные затраты составят 50 тыс. руб. Заказ был принят с условием компенсации дополнительных затрат и вмененных затрат, т. е. 150 тыс. руб. В этом случае предприятие получило выгоду за короткий срок.

Следует отметить, что вмененные затраты учитываются только в случае ограниченности ресурсов. Если ресурсы не ограничены, вмененные затраты не принимаются, т. е. если бы линия работала с нагрузкой 80 %, не пришлось бы снижать уровень производства.

Инкрементными (приростными) называют затраты и доходы, которые являются дополнительными и появляются в результате изготовления каких-либо дополнительных единиц продукции. Для их расчета определяют текущие затраты на производство, затем прогнозируют затраты с дополнительным выпуском. Разница между прогнозируемыми и текущими затратами составляет инкрементные (приростные) затраты. По ним делают вывод: принимать или не принимать решение о дополнительном выпуске продукции.

Так, например, предприятию сделали дополнительный заказ на производство аккумуляторных батарей иностранные покупатели на 10 тыс. у. е. При этом предприятие понесло дополнительные затраты на производство этой продукции. Но доход от ее продажи превысил доход, который мог быть получен от реализации такого же объема этой продукции отечественным покупателям.

Маржинальные затраты и доходы – это дополнительные затраты и доходы на единицу продукции. Они определяются как разность между выручкой от продажи выпускаемой продукции и переменными затратами на производство этой продукции. По своей сути они во многом сходны с инкрементными затратами и доходами. Основное различие их состоит в том, что маржинальные затраты и доходы представляют собой дополнительные затраты на единицу продукта, а инкрементные затраты есть результат увеличения объема производства целой группы единиц продукции. Такие затраты возникают при усовершенствовании каких-либо видов продукции, так как появляются дополнительные затраты на каждую единицу такой продукции.

Уже отмечалось, что основная причины неудач в бизнесе заключается в неправильном принятии управленческих решений, так как непродуманное производство приводит к ненужным затратам, уменьшению или полному отсутствию доходов, а главное – прибыли.

Получение дохода происходит в условиях, не всегда благоприятных для предприятия, чаще всего – в условиях неопределенности. Поэтому руководству предприятия необходимо учитывать факторы (внешние и внутренние), оказывающие влияние на величину прибыли и уровень рентабельности. Расчет и анализ уровня рентабельности являются основными факторами, позволяющими осуществлять эффективное планирование и прогнозирование производства.

Затраты на материалы подлежат снижению путем приобретения аналогичных материалов такого же качества, но наиболее дешевых. Так, например, некоторое сырье, инструменты и материалы многих отечественных производителей, не уступающие по качеству иностранным производителям, дешевле, чем их импортные аналоги.

Таким образом, оптимизация затрат может производиться путем снижения затрат структуре издержек, а также по статьям затрат (затраты на персонал, налоговые платежи, транспорт, материалы, хозяйственные расходы и др.).

Анализ затрат на 1 руб. продукции позволяет оценить динамику затрат, выявить факторы их изменения. При нарушении запланированных пропорций выпуска отдельных видов изделий происходит увеличение или уменьшение затрат. Увеличение удельного веса высокорентабельных изделий в составе продукции приводит к снижению затрат на 1 руб. продукции, и наоборот. Главным фактором, влияющим на изменение затрат на 1 руб. продукции, является снижение себестоимости изделий. Для этого предприятие сосредотачивает усилия по снижению норм расхода, заготовительной стоимости материалов и полуфабрикатов, непроизводительных затрат заработной платы (путем сокращения персонала), комплексных и других расходов.

Для снижения себестоимости данное предприятие улучшает применение новых видов сырья и материалов (в отдельных случаях предприятие приобретает не чистый свинец для производства некоторых батарей, а выделяет его из сплавов), использование и применение новых видов топлива (собственных отходов после производственного цикла) и энергии (заменяет покупную энергию на собственную).

Также была произведена замена некоторых поставщиков сырья по кооперативным поставкам. Суть поставщиков заключается в ритмичной, качественно и количественно обусловленной поставке продукции, имеющей стабильный, долговременный характер, при взаимном приспособлении технологий одним предприятием другому. При этом качество продукции определяется техническими и экономическими факторами. В ряде случаев требования технологии сводятся к необходимости использовать строго заданный сорт сырья или полуфабриката.

Собственное изготовление отдельных узлов и деталей на вспомогательных цехах также привело к некоторому снижению себестоимости продукции и снижению затрат на их приобретение у сторонних производителей. Использование отходов от производства также приводит к снижению себестоимости, так как после использования они приносят дополнительный доход.

Таким образом, можно выделить следующие резервы снижения затрат в части прямых материальных затрат:

1) корректировка норм расхода;

2) замена материалов, изменение рецептуры сырья;

3) изменение цен на сырье и материалы;

4) снижение транспортно-заготовительных расходов;

5) замена покупных изделий и полуфабрикатов (импортного сырья – на отечественное, покупного – на собственное);

6) снижение потерь от отходов (их дальнейшее использование);

7) ликвидация потерь и порчи деталей в производстве, на цеховых складах.

Снижение и ликвидация непроизводственных расходов составляют основной резерв снижения затрат на производство, с этой целью проводятся тщательный анализ по их составу по видам, жесткий контроль и регулирование.

К основным путям сокращения косвенных расходов относится снижение: излишнего обслуживающего персонала, норм расхода запчастей и материалов на обслуживание оборудования, непроизводительных выплат по заработной плате управленческого персонала, непроизводительных расходов и перерасходов по всем статьям косвенных расходов.

Все это позволяет подойти к вопросу обоснованного планирования снижения затрат на производство и изменения прибыли на новый планируемый период.

Резервы можно реализовать путем совершенствования конструкций, технологии, модернизации и ввода нового оборудования, совершенствования организации труда, производства и управления. Основные направления возможной реализации резервов производства находят отражение в комплексном плане повышения эффективности производства. По каждому организационно-техническому мероприятию рассчитываются возможный дополнительный выпуск продукции, снижение затрат и условная годовая экономия. При этом выделяется экономия, полученная сверх плана и недополученная по тем или иным мероприятиям, переходящая на следующий год.

Глава 2. Филиальная сеть: оптимизация издержек через распределение расходов между головными подразделениями и филиалами

Любое крупномасштабное производство подразумевает собой филиальную сеть, с целью наличия производства в различных регионах страны.

Так, предприятие имеет крупную сеть заводов на всей территории Российской Федерации. Это экономит затраты на транспортировку производимой продукции, так как нет необходимости перевозить ее по всей стране.

Вместе с тем некоторые виды производств базируются только в определенных филиалах. Это дает возможность практически без потерь отвлекать производственные линии на спецзаказы.

При филиальной системе производства существует возможность перераспределения затрат с целью их оптимизации. Это обеспечивается наличием вспомогательных производств, обеспечивающих работу основного производства, и обеспечением его некоторыми необходимыми материалами.

Как правило, производства размещены на той территории, где ближе всего находятся поставщики необходимого сырья. Это также экономит затраты на транспортные расходы, а головное предприятие вообще не несет этих расходов.

Также существует сеть заводов, распределяющих между собой различные стадии производства на базе использования побочных продуктов и отходов, а также комплексного использования сырья, где каждая стадия отличается специфической технологией и существует обособленно. Это приводит к снижению эксплуатационных и капитальных затрат, повышает экономическую эффективность и снижает себестоимость, а значит, повышает конкурентоспособность производимой продукции.

Глава 3. Снижение издержек на персонал

Расходы на оплату труда представляют собой существенный элемент себестоимости продукции, достигая в некоторых отраслях материального производства 1/3 всех издержек производства. Поэтому четкая организация учета расходов на оплату труда и более точное их распределение между объектами калькулирования являются важной предпосылкой достоверности исчисления себестоимости продукции.

Целями учета затрат на персонал являются определение затрат рабочего времени по видам деятельности; величины выработки или степени выполнения сменного задания; достоверное исчисление заработной платы; расчеты с работающими по оплате труда, контроль за использованием фондов оплаты труда для оптимизации этих затрат.

Как и другие статьи издержек производства, затраты на заработную плату также необходимо оптимизировать.

Так, например, предприятие с целью снижения затрат на заработную плату периодически проводит сокращение численности работников до оптимального уровня. При этом 50 % заработной платы работников распределяют между теми работниками, которые будут выполнять функции сокращенного работника, а на остальные 50 % эти затраты снижаются.

Также часть несложных функций выполняет постоянный поток студентов-практикантов, заработная плата которым не выплачивается.

Снижения затрат на заработную плату также можно добиться путем автоматизации некоторых видов выполняемых работ. Затраты на приобретение автоматических линий оборудования быстро себя окупят и принесут экономию в затратах на оплату труда, так как для такого оборудования будет необходим лишь один оператор этой линии.

В целях контроля в производственной бухгалтерии составляют накопительные ведомости об исполнении смет расходов, где фактические расходы сравнивают со сметными. Отдельные сводки обобщают информацию о браке, простоях, движении рабочей силы, использовании рабочего времени. Эта информация также необходима для управления затратами с целью их оптимизации.

Для оптимального использования фонда заработной платы следует:

1) ликвидировать излишнюю численность персонала (особенно в части персонала, формирующего постоянные затраты в себестоимости продукции);

2) снизить непроизводственные выплаты по заработной плате;

3) ликвидировать необоснованное увеличение расценок;

4) уменьшить оплаты различных отклонений в работе предприятия;

5) изменить структуру продукции в сторону менее зарплатоемкой;

6) снизить трудоемкость продукции путем автоматизации работ;

7) ввести обоснованную систему вознаграждений;

8) выбрать обоснованную и эффективную систему оплаты труда;

9) улучшить соотношение в темпах роста производительности труда и заработной платы.

Глава 4. Снижение издержек на налоговые расходы

Налоговые расходы являются одной из основных статей расходов предприятия. С целью снижения расходов по налогам необходимо правильно рассчитывать налогооблагаемую базу и производить их точный расчет, учитывать права на налоговые вычеты, правильно определять дату оплаты, т. е. вести четкий налоговый учет.

Также необходимо вести правильный бухгалтерский учет, при котором затраты на налоговые платежи будут наиболее оптимальны.

В связи с тем, что понятие прямых и косвенных расходов в налоговом и бухгалтерском учетах не совпадают, необходимы их правильное распределение и учет для целей налогообложения.

Снижения налоговых расходов можно добиться различными методами, главное, чтобы они не противоречили законодательству.

Львиную долю расходов составляет налог на прибыль. Всем известно, что сократить суммы налогов возможно, если максимально увеличить расходы и уменьшить доходы организации. Существует несколько способов оптимизации прибыли с помощью правильного подхода к учету основных средств, созданию резервов, лизинговых сделок и прочих законных методов. Основным моментом в сокращении налоговых расходов является правильное понимание оптимизации налоговых расходов, не путая ее с минимизацией и (или) уклонением от налогов.

Прежде всего необходимо грамотно подойти к выбору метода учета доходов и расходов. При этом следует помнить, что кассовый метод (ст. 273 НК РФ) могут использовать не все организации. Такой способ учета доходов и расходов разрешен организациям, выручка от продаж (без учета НДС) которых за четыре квартала подряд составляет менее 1 млн руб. В случае превышения этого лимита необходимо перейти на метод начисления.

Преимуществом данного метода является то, что учитывают лишь ту выручку, которая оплачена покупателем. Однако недостатком кассового метода является момент признания расходов. При использовании этого метода расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль только после оплаты. При методе начисления доходы организации уменьшают и оплаченные, и неоплаченные расходы. Но при этом и выручку организация учитывает как полученную, так и потенциальную. В такой ситуации организация вынуждена начислять и оплачивать налог на прибыль даже тогда, когда выручка за поставку товара еще не поступила.

Однако метод начисления позволяет оптимизировать налог с помощью заключения договора между покупателем и поставщиком с учетом особого перехода права собственности. В этом договоре необходимо указать, что момент перехода права собственности наступает не в момент отгрузки товара или поставки его на склад покупателя, а при его полной оплате. В этом случае начисление налога осуществляется после получения выручки.

Пример ООО «Атлант» при расчете налога на прибыль использует метод начисления. 27 декабря 2005 г. ООО «Атлант» отгрузило продукцию ООО «Мегаполис» на сумму 310 тыс. руб. С целью налогообложения прибыли выручка должны быть принята к учету в 2005 г. При этом ООО «Атлант» в договоре поставки с ООО «Мегаполис» указывает, что момент перехода права собственности определяется по полной оплате.

При учете основных средств для целей налогообложения целесообразным считается более раннее списание расходов на себестоимость продукции без длительного начисления амортизации по ним.

При приобретении основных средств все затраты по его приобретению накапливаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». После полного формирования затрат по приобретению основных средств, т. е. их первоначальной стоимости, эта сумма переносится на счет 01 «Основные средства». Исходя полученной первоначальной стоимости начисляются налог на имущество и амортизация.

Однако затраты по приобретению основных средств можно отнести к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (ст. 264 НК РФ), и их величину списать в себестоимость сразу. Налог на имущество также будет меньше. Состав прочих расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.

Пример

ООО «Атлант» приобрело деревообрабатывающий станок стоимостью 150 тыс. руб. Стоимость транспортных расходов составила 15 тыс. руб. Заработная плата рабочим за установку и монтаж составила 10 тыс. руб. (в том числе ЕСН). Данный объект основных средств может быть принят к бухгалтерскому учету двумя способами:

1) на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» формируется вся сумма произведенных затрат, которая составит 175 тыс. руб., после чего ее переносят на счет 01 «Основные средства».

Полученную первоначальную стоимость в размере 175 тыс. руб. списывают частями на протяжении всего срока полезного использования объекта путем начисления амортизации по нему. Налог на имущество будут начислен со всей суммы, перенесенной на счет 01 «Основные средства»;

2) на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» относят только 150 тыс. руб., эту же сумму переносят на счет 01 «Основные средства». Остальные расходы по доставке и затратам на заработную плату в размере 25 тыс. руб. признаются прочими и списываются как затраты на производство (счет 20 «Основное производство»). Для целей налогообложения в состав доходов будет включена сумма в размере 150 тыс. руб.

Одной из наиболее значимых статей затрат являются затраты на ремонт и модернизацию основных средств. Для целей налогообложения ремонт, как правило, является более выгодным, чем модернизация или реконструкция, так как затраты на него сразу уменьшают налоговую базу при расчете налога на прибыль. При модернизации затраты на ее осуществление списать на расходы нельзя (ст. 257 НК РФ). Эти затраты увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и списываются путем начисления амортизации. Вместе с тем увеличивается имущественный налог. С целью избегания споров с налоговыми органами необходимы четкое оформление первичной документации или оформление специальных соглашений на выполнение именно ремонта, а не модернизации объектов основных средств.

Пример

ООО «Атлант» провело модернизацию оборудования. Его остаточная стоимость составила 90 тыс. руб. Затраты на модернизацию составили 60 тыс. руб. Соответственно восстановительная стоимость составит 150 тыс. руб. В данном случае расходы на ремонт основного средства целесообразно учесть именно как затраты на ремонт и отнести их к расходам. Тогда затраты на ремонт в размере 60 тыс. руб. можно сразу списать в производство на счет 20 «Основное производство», т. е. их можно будет учесть как расходы в том же отчетном периоде. В этом случае налог на прибыль будет начисляться только с суммы 90 тыс. руб.

Если же расходы на ремонт будут учтены как модернизация основного средства, то они подлежат списанию посредством начисления амортизации на протяжении нескольких лет. В свою очередь налог на прибыль будет начисляться со 150 тыс. руб.

Еще одним из способов оптимизации налога на прибыль является создание резервов. При этом следует отметить, что формировать резервы могут только те организации, которые используют метод начисления в признании доходов и расходов.

В бухгалтерском и налоговом учете существуют различные виды резервов. Для целей налогообложения организация может использовать такие резервы, как:

1) на оплату отпусков (ст. 324 НК РФ);

2) по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);

3) на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ);

4) на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (ст. 267 НК РФ);

5) на возможные потери по ссудам (ст. 292 НК РФ) и т. д.

При формировании резервов это необходимо указать в учетной политике организации. При этом в ней необходимо указать способ формирования резерва, максимальную сумму отчислений и их ежемесячный процент в данный резерв.

Резервы по сомнительным долгам создаются при условии непогашения задолженности в установленный договором срок, а также, если долг не обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией. Сумма такого резерва зависит от времени просрочки (ст. 266 НК РФ).

Резерв на оплату отпусков достаточно выгоден, если отчисления в него больше суммы, которая превышает фактические расходы организации. В этом случае в течение года расходы признаются в большем размере, чем фактические, и только по окончании года разница включается в доход.

Такой резерв выгоден еще и в том случае, когда в организации большая доля не использованных работниками отпусков.

Порядок создания резерва на ремонт основных средств регламентируется ст. 324 НК РФ. Законодательством определено два типа ремонтов:

1) обычный;

2) особо сложный и дорогостоящий вид капитального ремонта.

В первом случае размер резерва не может превышать сумму, затраченную на ремонт за последние 3 года. Остаток на конец года увеличивает доходы организации, во втором случае организация должна создавать фонд в течение нескольких лет. Его остаток может быть перенесен на следующий год. Предельный размер резерва определяется на основе сметы, по которой рассчитывается норматив отчислений. Длительность ремонта должна быть не менее 1 года.

Резерв на гарантийный ремонт и обслуживание возможен, если по договору с покупателем предусмотрены обслуживание и ремонт в течение гарантийного срока (ст. 267 НК РФ). Его размер не может превышать сумму, определяемую как доля расходов на ремонт и гарантийное обслуживание от общей выручки от продаж за 3 года, умноженную на величину годового дохода за отчетный период.

Другим способом оптимизации налога на прибыль в части учета основных средств является лизинг. Его преимущества состоят в том, что за довольно короткий срок можно списать расходы по стоимости производственных фондов. К тому же в этом случае не начисляется налог на имущество. Смысл лизинга заключается в том, что организация покупает дорогостоящее имущество через лизинговую компанию. Сумму его стоимости передают лизингодателю, после чего он производит покупку. Цена покупки несколько выше из-за уплаты комиссионного вознаграждения лизингодателю. По окончании договора организация может выкупить основное средство за достаточно малую стоимость.

Средства, передаваемые лизингодателю на покупку имущества, оформляют договором займа. В данном договоре не указывается цель, на которую выданы средства. Данный договор проходит через третье лицо с установлением малого процента.

Еще одним моментом оптимизации налога на прибыль является правильное оформление кредиторской задолженности. Известно, что с заемных средств налоги не взимаются.

Налог на прибыль начисляют после наступления срока исковой давности, составляющей 3 года. Сумма невозвращенного долга относится на внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Для того чтобы максимально продлить срок исковой давности, необходимо вовремя подтвердить свою задолженность, т. е. составить акт сверки или письменное подтверждение выплатить заем.

При этом следует отметить, что если в договоре вообще не указывается срок задолженности, то ее необходимо погасить в течение 30 дней после требования кредитора о возврате средств (ст. 810 ГК РФ). До этого момента отсчет трехлетнего срока не производится.

В настоящее время почти все организации в своей работе используют мобильные телефоны. Персоналу предприятия выдаются сотовые телефоны, которые они должны использовать в служебных целях. Также сотрудники могут использовать собственные телефоны, а организации им компенсируют расходы на разговоры в служебных целях. В практике бухгалтерского и налогового учета возникает множество споров, связанных с учетом затрат на мобильную связь.

Затраты организации на оплату услуг мобильной связи, в том числе за разговоры по мобильному телефону, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции, работ, услуг (ст. 265 НК РФ). При этом организация должна представить документальные доказательства разговоров производственного характера, так как в налоговом учете для целей налогообложения прибыли расходами признаются экономически обоснованные, а также документально подтвержденные затраты.

В связи с этим подтверждающими первичными документами [1] являются:

1) утвержденный руководителем организации перечень работников, имеющих право на использование сотовой связи (с указанием причин необходимости);

2) договор с оператором связи на оказание услуг связи;

3) детализированные счета оператора связи.

При этом для подтверждения экономической обоснованности затрат на услуги сотовой связи для целей налогообложения в должностной инструкции работника должна быть указана необходимость использования телефона в служебных целях. В этой инструкции также указывается установленный лимит расходов на сотовую связь, если таковой имеется. Сумма превышения этого лимита учитывается в составе прочих расходов только после того, как работник возместит организации затраты. Например, ОАО «Электроисточник» пользуется услугами связи «Beeline GSM». Сотрудникам установлен лимит в размере 15 долл. Сверхлимитные разговоры погашаются путем вычета из заработной платы сотрудника.

Детализированный счет за услуги сотовой связи должен содержать детализацию общей суммы платежа за предоставленные услуги в разрезе отдельных субсчетов, открываемых по каждому числящемуся за организацией абонентскому номеру [2] .

Следует отметить, что даже если телефонные переговоры производятся во время нахождения сотрудника на отдыхе, а также в официально установленные выходные и праздничные дни и в период отпуска, то и в этом случае затраты на оплату услуг сотовой связи могут признаваться расходами для целей налогообложения прибыли.

Порядок признания прочих расходов для целей налогообложения зависит от принятого организацией метода признания доходов и расходов для исчисления налога на прибыль.

Дата признания расходов на оплату услуг сотовой связи определяется в соответствии с порядком оплаты услуг, предусмотренным сторонами в договоре оказания услуг сотовой телефонной связи. Если в договоре указывается, что обязанность оплатить оказанные услуги возникает в момент выставления счета, то датой признания расходов будет являться дата выставления счета.

Если организация использует метод начисления, то расходы на оплату услуг телефонной связи относятся к тому налоговому (отчетному) периоду, в котором возникла обязанность оплатить оказанные оператором связи услуги связи в соответствии с договором.

Если организация использует кассовый метод, то дата признания расходов на телефонную связь определяется организацией самостоятельно после оплаты по выставленному счету за оказание услуг телефонной связи [3] .

Пример

Сотрудник организации внес аванс по договору на оказание услуг сотовой связи в сумме 1000 руб.

Оператор сотовой связи выставил счет-фактуру и детализированный счет за разговоры по мобильному телефону на сумму 1000 руб. (в том числе НДС – 152 руб. 50 коп.). Подтверждено, что все телефонные разговоры, зафиксированные в счете, велись исключительно для производственных нужд. Для целей налогообложения организация учитывает доходы и расходы методом начисления.

В бухгалтерском учете эта ситуация оформляется следующими проводами:

Дебет счета 60-2 «Расчеты по авансам выданным»,

Кредит счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – на сумму внесенного аванса в размере 1000 руб.;

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»,

Кредит счета 60-1 «Расчеты по услугам» – на сумму расходов на оплату услуг связи без НДС в размере 847 руб. 50 коп. (1000 руб. – 152 руб. 50 коп.);

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость», Кредит счета 60-1 «Расчеты по услугам» – на сумму НДС в размере 152 руб. 50 коп.

Дебет счета 60-1 «Расчеты по услугам»,

Кредит счета 60-2 «Расчеты по авансам выданным» – на сумму ранее учтенного аванса в размере 1000 руб.;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам сборам» субсчет «Расчеты по НДС»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – на сумму НДС, принятого к вычету в размере 152 руб. 50 коп.

При этом в налоговом учете организации расходы на оплату услуг связи будут приняты в сумме 847,5 руб.

Если сотрудник использует личный мобильный телефон, то организация производит возмещение расходов на оплату услуг сотовой связи. В налоговом учете возмещение расходов за оплату услуг связи в деятельности организации учитывается в составе прочих расходов (ст. 264 НК РФ). При этом следует помнить, что расходами признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы.

Пример

Сотрудник организации использует свой мобильный телефон в служебных целях. Организация оплатила счет на сумму 8000 руб. Стоимость личных разговоров составляет 1000 руб. (в том числе НДС – 152,5 руб.), служебных разговоров – 7000 руб. (в том числе НДС – 1067,5 руб.). Ежемесячная компенсация за использование мобильного телефона составляет 300 руб. В бухгалтерском учете ситуация оформится следующими проводками:

Дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит счета 51 «Расчетные счета» – на сумму 8000 руб. за разговоры по мобильному телефону;

Дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму 1000 руб. за оплату услуг сотовой связи в личных целях;

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»,

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму 7000 руб. за оплату разговоров в служебных целях;

Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»;

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на сумму 1220 руб. (152,5 руб. + 1067,5 руб.) на сумму начисленного НДС;

Дебет счета 44 «Расходы на продажу».

Кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» – на сумму 300 руб. на сумму компенсации за применение телефона в производственных целях;

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»,

Кредит счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» – 700 руб. (1000 руб. – 300 руб.) на сумму, удержанную из заработной платы за личные переговоры;

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»,

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» – 1067,5 руб. на сумму НДС, принятого к вычету в части, приходящейся на стоимость служебных переговоров.

Следует отметить, что если работник сам оплачивает разговоры, оператор сотовой связи выдает ему как физическому лицу детализированный счет. В связи с тем, что организации не будет представлен счет-фактура, выставленный оператором, то НДС к вычету не принимается.

Кроме того, денежная компенсация за использование работником личного сотового телефона не облагается налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом (п. 3 ст. 217 НК РФ и ст. 238 НК РФ).

В соответствии с Трудовым кодексом РФ при использовании работником личного имущества в служебных целях работодателем также возмещаются расходы, связанные с использованием этого имущества. Размер возмещения определяется трудовым договором и должен соответствовать экономически обоснованным затратам, связанным с фактическим использованием имущества для служебных целей. При этом в организации должны храниться документы, подтверждающие право собственности работника на используемое им имущество, а также документы, подтверждающие расходы, понесенные им при использовании этого имущества в служебных целях.

Кроме того, существуют методы покрытия НДС, которые позволяют оптимизировать затраты на его уплату.

Иными словами, НДС на практике исчисляется не с добавленной стоимости, а как разница между налогом, полученным от покупателей, и налогом, уплаченным поставщикам по приобретенным товарам, работам, услугам, стоимость которых относится на издержки производства.

4.1. Зачет или возмещение

НДС представляет собой уменьшение суммы задолженности по НДС перед бюджетом на сумму налога, фактически уплаченного поставщиками. Таким образом, для того чтобы перенести максимально возможную сумму НДС на покупателя, необходимо точно подсчитать сумму налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам, и сумму НДС, полученного от покупателей. При этом также необходимо соблюсти множество требований, предъявляемых к форме документов, обслуживающих исчисление этого налога, только тогда зачет (возмещение) НДС становится возможным.

Уменьшение суммы задолженности перед бюджетом означает, что счет 68 «Расчеты по налогам и сборам», по кредиту которого отражается сумма налога, подлежащая перечислению в бюджет, дебетуется. Таким образом, на счетах учета это отражается следующим образом:

Последняя операция приводит к дебетованию счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», что и представляет собой, как указано выше, уменьшение задолженности предприятия перед бюджетом.

Каковы же основные требования к документам, в соответствии с которыми предприятие получает возможность правомерно зачесть уплаченный НДС?

Как уже отмечалось, что финансовому (налоговому) менеджеру часто удается добиться ощутимой экономии путем простого соблюдения требований законодательства и нормативных актов относительно формы документов. Во-первых, правомерное принятие НДС к зачету (возмещению) невозможно без счетов-фактур, которые, кроме того, должны быть надлежащим образом оформлены. Во-вторых, при отсутствии выделения НДС в первичных документах его сумма относится предприятием на издержки производства и обращения. В-третьих, при превышении лимитов некоторых видов расходов уплаченный НДС зачитывается не в полном объеме, а только в сумме, не превышающей подобные лимиты; остальная сумма НДС относится на финансовый результат. Уже только из одних этих примеров становится ясно, что процедура и контроль за правильным оформления документов – главнейшие составляющие процедуры по возмещению.

А если не платить НДС? Законом и разъясняющими его инструкциями установлены необлагаемые обороты и хозяйствующие субъекты, не являющиеся плательщиками НДС. В связи с этим появляется возможность заключать договоры именно с такими субъектами, поскольку это позволит избежать НДС, платя за материальные ценности (работы, услуги).

Прежде чем рассмотреть выгоды и потери от подобного реструктурирования деятельности предприятия, необходимо вкратце повторить, каковы, собственно, источники уплаты НДС.

Методы покрытия НДС осуществляются по-разному.

1. Засчитываются при расчетах с бюджетом по полученному НДС (основные счета 10 «Материалы», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»):

1) налог, уплаченный по материальным ценностям (работам, услугам), используемым для осуществления облагаемых НДС операций;

2) суммы расходов по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая затраты на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходы по найму жилого помещения, возмещаемые по установленным нормам, включаются в себестоимость без НДС. Уплаченная сумма налога определяется по расчетной ставке 15,25 %. Расходы, превышающие норматив, относятся на прибыль вместе с НДС.

2. Покрываются за счет других источников (прибыли) (основные счета 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 99 «Прибыли убытки»):

1) приобретаемые основные средства, нематериальные активы и товары (работы, услуги), используемые для непроизводственных нужд;

2) приобретаемые легковые автомобили и микроавтобусы.

3. Списываются на себестоимость (основные счета 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 50 «Касса», 71 «Расчеты с подотчетными лицами»):

1) стоимость материальных ценностей (работ, услуг), приобретенных для основной деятельности у организаций розничной торговли и у населения за наличный расчет (приходуется без выделения НДС);

2) сумма налога, уплаченного по приобретаемым основным средствами и нематериальным активам, учитываются и списывается на себестоимость в виде амортизационных отчислений в общеустановленном порядке;

3) сумма налога, уплаченного по приобретенным материальным ценностям, используемым для необлагаемых НДС операций;

4) превышение сумм налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, работам и услугам, стоимость которых фактически отнесена на издержки, над суммами этого налога, полученными от реализации имущества, выполнения работ и оказания услуг, облагаемых налогом.

4.2. Покрытие НДС за счет прибыли

При указанном источнике покрытия НДС – прибыли – для предприятия вообще невозможны ни зачет НДС (как в первом случае), ни его отнесение на себестоимость (как это будет сделано в третьем случае). Однако в некоторых случаях подобные расходы должны быть осуществлены, и предприятие вынуждено пойти на «потерю» НДС. В подобной ситуации задачей налогового менеджера является контроль за точным бухгалтерским отражением и оформлением операций, иначе НДС будет ошибочно поставлен в зачет и последуют финансовые санкции. Предположим, предприятию необходимо закупить легковые автомобили, которые будут использоваться для представительских целей. Правильными проводками были бы следующие:

4.3. Отнесение на издержки производства и обращения

Например, руководитель предприятия хочет купить материальные ценности не у других предприятий по безналичному расчету, а у индивидуальных частных предпринимателей, мотивируя это тем, что платеж наличными всегда лучше. Также у продавца можно получить некоторые скидки. Сотрудник отдела снабжения обеспечивается средствами для приобретения необходимых товаров. Ситуация оформляется следующим образом:

Предположим, что стоимость приобретенных материальных ценностей равнялась 120 тыс. руб., а цена реализации составляла 600 тыс. руб., в том числе НДС – 100 тыс. руб. Это означает, что в этом случае финансовый результат составил (в данном случае имеется в виду идеальный пример, и не учитываются никакие иные расходы, в том числе налоги, относимые на себестоимость) 500 тыс. руб. – 120 тыс. руб. = 380 тыс. руб., а в бюджет было перечислено 100 тыс. руб. налога на добавленную стоимость. Если бы материальные ценности были приобретены не за наличные у индивидуального частного предпринимателя, а по безналичному расчету у поставщика – плательщика НДС, картина была бы следующей: себестоимость 100 тыс. руб., уплаченный поставщику НДС 20 тыс. руб.; финансовый результат 500 тыс. руб. – 100 тыс. руб. = 400 тыс. руб. а в бюджет уплачено не 100 тыс. руб., а 80 тыс. руб. налога на добавленную стоимость.

Сравнение двух финансовых результатов (380 и 400) заставляет задуматься о том, действительно ли так выгодно не платить НДС (естественно, в вышеприведенном примере термин «платить НДС» означал уплачивать его продавцу в цене товара). С целью оптимизации расходов следует уделить особое внимание выбору системы налогообложения.

Существуют определенные логические модели, на основе которых производятся управление прибылью и оптимизация налоговых расходов.

Логическая бухгалтерская модель формируется на приведенном к определенному виду журнале хозяйственных операций, который дополняется элементами, отражающими специфику договорных отношений, а также учитывающими особенности взаимодействия предприятия с различными дебиторами и кредиторами. Данная модель представляет собой комплекс бухгалтерских проводок, увязанных конкретными логическими, аналитическими и числовыми зависимостями. Степень ее подробности определяет и ее расчетную точность.

Пример модели, с помощью которой осуществляется управление прибылью путем выбора оптимальных параметров в момент перехода фирмы на новые условия налогообложения, можно рассмотреть на основе предприятия автосервиса. Они связаны с введением в действие с 01.01.2003 г. единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (в соответствии с главой 26.3 НК РФ).

Вмененный доход является базой для определения основного налога для предприятий. Он определяется на основе законодательно установленной базовой доходности, которая умножается на три корректирующих коэффициента и налоговую ставку в размере 15 %. Предприятия автосервиса входят в состав организаций, занимающихся ремонтом и техническим обслуживанием легковых автомобилей и транспортных средств. Для них базовая доходность установлена относительно одного сотрудника. Она составляет 8000 руб. на одного работника.

Переход на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности формирует специфические налоговые отношения. Единый налог заменяет налог на прибыль, налог на добавленную стоимость и налог с продаж, а также налог на имущество, т. е. основную массу налогов. Другие налоги, в том числе земельный налог, налог на рекламу, транспортный налог, обязательные страховые отчисления в пенсионный фонд и суммы страхования работников от несчастных случаев и профессиональных заболеваний, должны войти в состав расчета.

Так как базовая доходность установлена по отношению к одной штатной единице, то при переходе на условия хозяйственной деятельности в рамках уплаты налога на вмененный доход у предприятия возникает проблема сопоставления численности работников, их средней заработной платы с величиной чистой прибыли. Расчет можно представить с помощью следующих типовых проводок:

Налогообложение предприятия автосервиса в бухгалтерском учете сформировано исходя из требований действующего законодательства. Если в бухгалтерском учете такая модель составляется в форме сводного ежемесячного журнала хозяйственных операций путем изменения фонда оплаты труда и количества работающих сотрудников, оставления финансовой схемы независимой, то можно при каждом расчете баланса получать соответствующее значение чистой прибыли. В результате определенных расчетов можно построить зависимость чистой прибыли от этих параметров, а затем принять решение по размеру фонда оплаты труда и численности персонала. Поскольку такая модель включает очень небольшое количество проводок, то выполнение расчетов на любой бухгалтерской программе не является трудоемким.

Глава 5. Снижение издержек на логистику (транспорт, склады, перевозки)

Анализ затрат на логистику позволяет выявить резервы снижения затрат на нее. В состав затрат на логистику включаются расходы на материально-техническое обслуживание, транспорт, складское хозяйство и многие другие. Каждый вид этих затрат в общей сумме затрат занимает небольшой удельный вес, но в целом они играют заметную роль в себестоимости продукции. Снижение затрат на логистику обеспечивает относительно большой удельный вес снижения затрат в общем объеме экономии. С целью точного определения экономии необходимо проводить анализ каждого вида таких затрат.

Материально-техническое обеспечение представляет собой вид коммерческой деятельности по обеспечению материально-техническими ресурсами процесса производства, осуществляемой, как правило, до начала производства. Основная задача материально-технического обеспечения заключается в доведении материальных ресурсов до конкретных производственных предприятий в соответствии с заключенным договором.

Материально-техническое обеспечение осуществляет ряд функций, которые подразделяются на основные и вспомогательные, а они в свою очередь делятся на коммерческие и технологические.

Коммерческие функции заключаются в непосредственном приобретении и аренде материальных ресурсов, которые влекут за собой изменением формы стоимости.

К вспомогательным коммерческим функциям относятся маркетинговые и юридические функции. Маркетинговые функции заключаются в определении и выборе конкретных поставщиков материальных ресурсов. Как правило, в качестве поставщиков выступают посреднические структуры. Юридические функции проявляются в правовом обеспечении и защите прав собственности, подготовке и ведении деловых переговоров, юридическом оформлении сделок и контроле за их исполнением.

Доставка и хранение материальных ресурсов производятся через технологические функции. К вспомогательным функциям относятся расходы по распаковке, расконсервации, заготовке и предварительной обработке.

Все материальные ресурсы промышленных предприятий также подразделяются на основные и вспомогательные. К основным материальным ресурсам относятся сырье и материалы, не прошедшие первичную обработку. Исходные материалы, прошедшие небольшую степень обработки, и предварительно смонтированные детали составляют значительную часть конечного продукта и относятся к полуфабрикатам.

Вспомогательные материалы составляют наибольший удельный вес в составе конечного продукта. К ним можно отнести металлические изделия, проволоку, монтажные болты и т. д.

В составе материальных ресурсов отдельно выделяют группу производственных материалов, обеспечивающих ввод в эксплуатацию машин и оборудования. К таким материалам относятся горюче-смазочные материалы, охлаждающая жидкость, электроэнергия и др.

Также существуют так называемые комплектующие изделия, к которым относятся продукты, не требующие дополнительной обработки.

Система обеспечения и движения материальных ресурсов от поставщиков к потребителям составляет транзитную и складскую формы материально-технического обеспечения.

Материально-техническое обеспечение предприятий направлено на обеспечение снижения издержек производства и создание условий для бесперебойного процесса производства. Материально-техническое обеспечение предполагает решение следующих задач:

1) обеспечение доставки материалов на каждое рабочее место;

2) поддержание запасов на оптимальном уровне.

Решение этих задач и определяет часть учета и анализ предприятия.

Логистика охватывает все виды деятельности, связанные с перемещением материальных ресурсов во времени и пространстве. Реализация функций логистики осуществляется на всех стадиях производства и движения материальных ресурсов. В связи с этим логистика делится на логистику производства, снабжения и сбыта. Логистика снабжения и сбыта охватывает движение материальных ресурсов вне предприятия.

Инфраструктура материально-технического обеспечения состоит из подразделений складского, транспортного и заготовительного хозяйства. На отдельных предприятиях также могут присутствовать подразделения по переработке отходов производства и тарного хозяйства.

Складское хозяйство – это основное структурное подразделение службы материально-технического обеспечения предприятия. Структура его организации зависит от производственной структуры самого предприятия. Складское хозяйство образуют сеть общезаводских складов или складов отдельных производств, сеть цеховых складов и складские участки. В зависимости от выполняемых функций склады промышленных предприятий делятся на материальные, производственные, сбытовые и прочие специализированные склады.

Материальные склады, или склады материально-технического обеспечения, как правило, осуществляют складские операции со всеми поступающими материально-техническими ресурсами (такими как сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия).

Склады производственного назначения осуществляют складские операции с материалами собственного производства. Задачей этих складов является размещение собственного оборудования и инструментов. Сбытовые склады предназначены для размещения готовой продукции предприятия.

Прочие специализированные склады выполняют складские операции с материалами специального назначения.

Общезаводские склады различаются по уровню специализации. Они создаются для специальных материалов одного назначения.

Технологические функции складов по предварительной обработке материалов, заготовке и подготовке продукции к производственному потреблению на промышленных предприятиях реализуются через создание заготовительного хозяйства, которое в свою очередь входит в организационную структуру службы материально-технического обеспечения предприятия.

Таким образом, материально-техническое обеспечение предприятия материальными ресурсами выполняет следующие функции:

1) заготовку и доставку материалов;

2) складирование и обеспечение их сохранности;

3) обработку и подготовку материалов к производственному потреблению;

4) управление материально-техническим обеспечением.

В процессе планирования материально-технического обеспечения предприятия принимаются решения о закупке материальных ресурсов, при организации которой необходимо определять потребность в материальных ресурсах по специфицированной номенклатуре на плановый период, причем размер закупок должен быть оптимален. Запас материальных ресурсов должен обеспечить бесперебойное производство, однако нельзя допускать затоваривания и излишков запасов.

Процесс планирования проходит в несколько этапов. Первый этап – исследование рынка сырья и материалов, второй – определение потребности предприятия по всей номенклатуре потребляемых материалов, третий – составление плана закупок материалов. И, наконец, четвертый этап – стоимостный анализ заготовительного подразделения.

Исследование рынка сырья и материалов заключается в систематическом сборе, обработке, анализе и оценке информации о тех или иных видах материалов, ассортименте и ценах на сырье, материалы, топливо и полуфабрикаты, т. е. в проведении тщательного маркетинга на уровне отдела снабжения. При исследовании рынка сырья и материалов необходимо определить общий состав необходимых материальных ресурсов по ассортименту и по предлагаемым ценам. На этом этапе проводится анализ издержек по доставке материалов. Именно на этом этапе начинает складываться себестоимость продукции, и снижение этих затрат – очень важный момент планирования закупки материальных ресурсов, так как они составляют большой удельный вес производимой продукции, и оптимизация этих издержек крайне необходима.

Исследование рынка сырья и материалов носит стратегический характер, так как идет речь о закупке материальных ресурсов. При разработке стратегии снабжения существует возможность определить рациональность расходов на заготовление и приобретение материальных ресурсов. С этой целью проводят сравнительный анализ собственных расходов на производство необходимых деталей и цены аналогичных деталей у поставщика, и на этой основе делается наиболее выгодное решение.

Кроме того, существует так называемая логистика. Она направлена на минимизацию транспортных издержек и рационализацию транспортных потоков. Ее практическое применение основано на создании логистических систем.

Эффективность логистической системы определяется определенными показателями, характеризующими качество работы системы при определенном уровне издержек. Такие издержки называют логистическими.

При оптимизации транспортных издержек необходимо учитывать совокупные издержки не только на приобретение и транспортировку, но и связанные с поиском продукции на рынке и установлением хозяйственных связей с изготовителем. Такие издержки называются трансакционными. Эти издержки включают затраты на поиск информации, ведение переговоров и заключение контракта и затраты по соблюдению условий контракта. При высоком уровне трансакционных издержек необходимо искать организационные и технические средства по их сокращению. Сокращение трансакционных издержек может быть основано на формировании логистических структур при организации процесса товародвижения.

Существует множество методов планирования, закупок и поставок продукции. Аналитики и экономисты приводят следующие примеры этих методов.

Модель фиксированного объема поставок. Необходимо определиться, нести ли дополнительные расходы по содержанию запасов на складе либо сократить эти расходы путем увеличения частоты поставок, но меньшими партиями. Общая цель заключается в сокращении годовых расходов на приобретение и содержание запасов на складе.

Пусть ежегодный спрос на материалы составит Р в течение определенного периода Л при цене материалов С. Расходы на оформление заказа равны 3, процент расходов на содержание запасов – К.

Тогда общие расходы М на приобретение и хранение запасов на складе можно определить по формуле:

М = PC + РЗ / Q + QKC / 2,

где Q – фиксированный объем партии поставок.

Минимальный объем партии поставок можно определить по формуле:

Пример Пусть ежегодный спрос Р = 900 изделий, стоимость доставки изделий С = 45 ед. на изделие, расходы на содержание изделий на складе (в процентах к стоимости изделия) К – 25 %, расходы на оформление заказа составили 50 ед. на заказ, время на поставку Л = 10 дней. Используя формулу, можно определить оптимальную партию поставок:

Период повторного заказа можно определить по формуле:

П = Л х Р / 250 = 10 х 900 / 250 = 36 дней,

где 250 – число рабочих дней в году.

Основным преимуществом коммерческой логистики является то, что она позволяет минимизировать транспортные издержки при рационализации процесса снабжения.

Такие затраты, как общепроизводственные и общехозяйственные расходы, а также расходы обслуживающих производств и хозяйств подлежат управлению и оптимизации.

Как уже отмечалось, филиальная сеть в некотором роде снижает расходы на транспорт. Также расходы на транспорт можно уменьшить за счет заключения сделки, по которой покупатель произведенной продукции транспортирует со склада заказ за свой счет.

Расходы по содержанию и обслуживанию складов можно уменьшить посредством автоматизации обслуживания складских помещений, используя труд одного оператора машины, а не несколько рабочих.

Путем специальных расчетов (так называемых транспортных задач) опытный бухгалтер может рассчитать наиболее оптимальный путь перевозки произведенной продукции при условии поставки за счет производителя. Такие задачи выявляют резервы наиболее эффективной перевозки с экономией средств на ГСМ, обслуживание транспорта в дороге по дальним перевозкам, а также времени транспортировки.

Глава 6. Дискаунтеры

Классический дискаунтер – это сетевая система розничной торговли, где основным элементом повышения прибыльности является снижение издержек. Потенциальные покупатели предпочитают такие торговые сети обычным рынкам и мелким магазинам в связи с лучшими сервисными и другими условиями. В данном случае такие сети являются примером хорошо продуманного маркетинга, привлекающего потребителя. Снижение затрат в таких сетевых структурах достигается за счет:

1) оптимизации системы управления. Дискаунтеры не содержат таких структур, как маркетинг, контрольные службы, отделы информации и связей с общественностью и др. Также ограничено количество уровней управления (всего их 5);

2) оптимизация схемы закупок и снабжения. Товары приобретаются по наиболее выгодной цене. Транспортные затраты на собственном транспорте сведены к минимуму, и практически полностью исключены потери при транспортировке. Достаточно крупные партии товара при ограниченном количестве наименований позволяют дополнительно снижать стоимость закупок;

3) оптимизация системы розничных продаж. Численность персонала ограничена, что повышает производительность одного работника. При этом отсутствует предпродажная подготовка товара или она минимальна, а в торговом зале нет элементов, напрямую не связанных с функцией обеспечения продаж.

Таким образом, дискаунтер предназначен для граждан, не желающих переплачивать за товары повседневного спроса.

Стандартный тип торговой дискаунтерной сети – это одноэтажный магазин из легкосборных конструкций торговой площадью порядка 700 кв. м, с удобной автостоянкой. Дискаунтеры ориентируются на покупателей как малой, так и средней обеспеченности, имеющих личный автотранспорт.

Глава 7. CRM-системы (программа лояльности клиентов)

В условиях конкуренции и развития современных технологий, используемых для привлечения покупателей, одним из основных преимуществ может стать грамотно организованная программа лояльности. Однако многие предприятия не рискуют внедрять сложные программы, принятые на вооружение в западных странах.

Внедрение программы позволяет розничному предприятию увеличить оборот в среднем на 10–15 %. В некоторых случаях этот показатель может достигать 25 %.

Внедрение дисконтной системы для сети из 50 магазинов и выпуск 50 тыс. карт обходятся в 150–200 тыс. евро. Большая часть затраченных средств идет на установку терминалов и эмиссию карт. Срок окупаемости системы составляет от 6 месяцев до 1 года.

На фоне других расходов затраты на внедрение программы лояльности невелики, а преимущества ощутимы.

Дисконт может сыграть решающую роль в формировании тех необходимых лояльных покупателей, которые способны обеспечить до 80 % прибыли.

В настоящее время программы лояльности есть у большинства розничных сетей современного рынка.

Существует два пути повышения эффективности программы лояльности. Во-первых, дисконтную карточку наделяют дополнительными функциями, такими как совмещение ее с картой известной международной платежной системы, и одновременно делают кредитной. Ее держатели получают скидки при совершении покупки и пользуются ею как обычной пластиковой кредитной картой.

Во-вторых, разрабатывают более совершенные программы лояльности, которые поощряли бы покупательскую активность клиента и втягивали бы его в игру с магазином. Важными проектами являются те, которые предусматривают отказ от денежных скидок и переход к подаркам и бонусам. Преимущество подарков состоит в том, что они служат дополнительной рекламой магазину. Бонусы представляют собой систему скидок, по которой начисленные бонусы он сможет реализовать только в данном магазине, добавив при покупке свои деньги.

Выбор покупателей определенного вида программы во многом зависит от уровня дохода. Тех потребителей, у которых доход ниже среднего, привлекают фиксированные скидки. Представителей более обеспеченных слоев, наоборот, привлекают подарки и бонусы. Причем их интересует не столько размер скидки, сколько сама игра, предложенная магазином.

В настоящее время наиболее распространенными являются накопительные скидки. В данном случае, приобретая товар на определенную сумму, покупатель получает накопительные карточки, дающие право на минимальную скидку. Сидки увеличиваются от того, сколько денег он потратил. Таким образом, совершая покупки снова и снова в одном и том же магазине, покупатель накапливает сумму скидки, которую затем может использовать при дальнейших покупках. Такая система исключает одинаковость скидок различным покупателям и позволяет продавцу избирательно увеличивать размер скидки.

Помимо основной задачи – привлечения покупателя к конкретной сети, программа помогает продавцу изучать потребности клиентов, а затем использовать полученную информацию для оптимизации ассортимента и набора услуг. Одним из важных условий, превращающих дисконтную программу в универсальный маркетинговый инструмент, является ее совместимость с базой данных, фиксирующей индивидуальные данные каждого покупателя. Следовательно, существует возможность снизить затраты на маркетинговые исследования, а также вести индивидуальную работу с клиентом.

Можно сказать, что программы лояльности выполняют роль по привлечению новых покупателей.

Распространенным методом применения дисконта в качестве инструмента расширения клиентской базы является создание перекрестных скидок. Предприятие может присоединиться к массовой дисконтной системе, за участие в которой расплачивается скидками.

Также проблема лояльности клиентов – одна из наиболее актуальных для операторов мобильной сотовой связи. Особенно важна она для операторов стандарта GSM, когда клиент меняет оператора путем замены SIM-карты на своем мобильном телефоне.

Клиенты оператора отличаются высоким качеством предоставляемых услуг. В том случае, если клиентская база абонентов очень крупная, обеспечить индивидуальный подход к каждому из них довольно сложно, если нет соответствующих аналитических и операционных программ, работающих на основе базы данных всех клиентов.

Примечания

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики РФ от 23.05.2005 г. № 03-03-01-04/1/278.

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики РФ от 07.12.2005 г. № 03-03-04/1/418

Письмо Минфина РФ от 12.02.2004 г. № 04-02-05/1/12

Глава 1. Выявление резервов снижения издержек производства

1.1. Объективная необходимость снижения издержек производства в современных условиях

1.2. Автоматизация – путь к снижению издержек

1.3. Проектирование мероприятий по снижению издержек производства

1.4. Подходы к снижению издержек на примере производственной компании

Глава 2. Филиальная сеть: оптимизация издержек через распределение расходов между головными подразделениями и филиалами

Глава 3. Снижение издержек на персонал

Глава 4. Снижение издержек на налоговые расходы

4.1. Зачет или возмещение

4.2. Покрытие НДС за счет прибыли

4.3. Отнесение на издержки производства и обращения

Глава 5. Снижение издержек на логистику (транспорт, склады, перевозки)

Глава 6. Дискаунтеры

Глава 7. CRM-системы (программа лояльности клиентов)

Оглавление